Il legislatore fiscale ha introdotto un regime semplificato per la tassazione delle locazioni anche al fine di agevolare l’emersione di contratti non registrati.

Il locatore che opta per la tassazione mediante il pagamento dell’imposta sostitutiva (cedolare secca al 21% o in taluni casi al 10%) adempie agli obblighi relativi all’IRPEF ed alle relative addizionali, all’imposta di registro e di bollo sul contratto di locazione, nonché sulla risoluzione e sulle proroghe del contratto di locazione.

La norma introdotta con il D. Lgs. n. 23 del 2011 per la locazione delle unità immobiliari abitative ha visto un ulteriore impulso con il D.L. n. 50 del 2017 che ne ha concesso l’applicazione anche nel caso di locazioni brevi di immobili abitativi. Infine, la Legge 145/2018 (Legge di Bilancio 2019) ha previsto la possibilità di applicare la cedolare secca anche in caso di locazione di unità immobiliari classificate nella categoria C/1 di superficie inferiore a 600 metri quadrati.

I chiarimenti dell’Agenzia sulle locazioni di negozi e botteghe

L’Agenzia delle Entrate con la risoluzione 50/E del 17 maggio 2019 è intervenuta per fornire chiarimenti in merito all’applicazione della cedolare secca in relazione alle locazioni di immobili ad uso commerciale (C/1).

I dubbi interpretativi per i quali l’Agenzia è stata interpellata riguardano il fatto che la norma originaria del 2011 introduceva il regime opzionale della c.d. cedolare secca, il quale era attivabile esclusivamente con la contestuale presenza di due requisiti:

• Il locatore non deve operare in regime di impresa, arte o professione. Infatti, il sesto comma dell’art. 3 del D. Lgs. n. 23/2011 precisa che “le disposizioni di cui ai commi 1, 2, 4 e 5 del presente articolo non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa, o di arti e professioni”.
• L’immobile oggetto della locazione deve essere esclusivamente di tipo abitativo. Il comma 2 dell’articolo 3 del D. Lgs. n. 23/2011 precisa che l’imposta sostitutiva è applicabile sul “canone di locazione relativo ai contratti aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze locate congiuntamente all'abitazione […].

Come anticipato, il comma 59 della Legge 145/2018 ha ampliato le casistiche alle quali è possibile applicare la cedolare secca indicando che “il canone di locazione relativo ai contratti stipulati nell’anno 2019, aventi ad oggetto  unità immobiliari classificate nella categoria catastale C/1, di superficie fino a 600 metri quadrati, escluse le pertinenze, e le relative pertinenze locate congiuntamente, può, in alternativa rispetto al regime ordinario vigente per la tassazione del reddito fondiario ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, essere assoggettato al regime della cedolare secca, di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, con l’aliquota del 21 per cento. […]”

L’Agenzia, commentando la disposizione della Legge 145/2018, che introduce la possibilità di applicare l’imposta sostitutiva anche alle locazioni negozi e botteghe - pertanto destinati ad attività commerciali - indica che tale provvedimento porti necessariamente alla conclusione che il locatore possa applicare il regime della cedolare secca anche quando il conduttore sia una persona fisica o una società che svolga un’attività commerciale.

L’Agenzia ribadisce però che, così come chiarito con la citata circolare n. 26/E del 2011, per quanto attiene alla figura del locatore, lo stesso può essere esclusivamente una persona fisica che non agisce nell’esercizio dell’attività d’impresa o di arti e professioni.

Il regime della cedolare secca si applica anche quando il conduttore non è un soggetto privato?

Il legislatore, anche nella norma originaria del 2011, non ha indicato ai fini dell’applicazione del regime sostitutivo anche un requisito in capo al conduttore. Ma l’Agenzia delle Entrate nella Circolare 26/E del 1° giugno 2011 aveva fornito un’interpretazione restrittiva della norma circa la figura del conduttore.

Al punto 1.2 della circolare viene infatti affermato che “esulano dal campo di applicazione della norma in commento, i contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell’immobile per finalità abitative di collaboratori e dipendenti”.

La norma letteralmente nulla dice e non esclude però tale ipotesi. Limita eventualmente l’applicazione quando un immobile ad uso abitativo sia invece locato per uso ufficio o ad un utilizzo promiscuo.

Sul tema si sta consolidando un diverso orientamento da parte della giurisprudenza. Sono diverse le sentenze nelle quali i giudici hanno confermato la possibilità di applicare il regime della cedolare secca, anche nell’ipotesi di locazioni di immobili ad uso abitativo, quando il conduttore sia un soggetto diverso dalla persona fisica (CTP Terni Sent., 20-01-2016, n. 7; CTR Lombardia Sent., 27-02-2017, n. 754, CTR Umbria Sent., 24-10-2017, n. 370; CTR Pavia 25-06-2018, n. 222).

Secondo i citati orientamenti, il limite soggettivo di cui al comma 6 dell’art. 3 del D.Lgs. n. 23/2011 è chiaramente riferito al locatore che non deve agire in regime d'impresa. Al contrario la norma non richiede alcun requisito in capo al conduttore.

La circolare 50/E del 2019 risponde ad una specifica richiesta degli uffici territoriali dell’Agenzia che, alla luce dell’intervento normativo del 2018, si sono interrogati se anche per le locazioni di locali per usi commerciali fosse da attenzionare anche la figura del conduttore.

Ciò sta probabilmente a significare che l’orientamento degli uffici non sia mutato, quanto meno per le locazioni aventi ad oggetto le unità abitative? La necessità di un chiarimento espressa dagli uffici e la risposta fornita dall’Agenzia non offre una risposta chiara sulla questione.

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