L’Agenzia delle Entrate non può invocare l’applicabilità dell’art. 20 del Testo Unico Registro per imporre al contribuente la forma contrattuale più onerosa.

di Vanni Fusconi (*)

Questo è uno dei passaggi più significativi della sentenza n. 1148/2017 con cui la CTR Emilia Romagna ha dichiarato illegittimo l’operato dell’Amministrazione Finanziaria che aveva riqualificato un contratto di affitto di lastrico solare quale costituzione di diritto di superficie.

Il caso oggetto di controversia riguardava un soggetto privato che, con contratto stipulato nel 2012, concedeva in locazione ad una società semplice agricola due lastrici solari. Tale atto veniva poi registrato applicando erroneamente l’imposta proporzionale relativa alla costituzione di un diritto di superficie (8%).

Successivamente il locatore, accortosi di aver corrisposto l’imposta in misura superiore a quanto dovuto (la locazione di un lastrico solare sconta l’imposta di registro nella misura del 2%) presentava istanza di rimborso per recuperare l’eccedenza versata.

L’Agenzia respingeva la richiesta motivando la propria decisione sulla base del fatto che scopo della locazione era l’istallazione di pannelli fotovoltaici per la produzione di energia, quindi il contratto doveva essere riqualificato ai sensi di quanto previsto dall’art. 20 del D.P.R. 131/86 quale costituzione di diritto di superficie.

Sul conseguente ricorso i giudici di prime cure si esprimevano in senso favorevole all’Agenzia, poiché, trattandosi di utilizzo di una superficie per l’installazione di un impianto fotovoltaico, sarebbe stata necessaria la costituzione di un diritto di superficie ai sensi dell’art. 952 e seguenti c.c.. Infatti, in assenza di tale diritto, l’impianto stesso, essendo fissato al lastrico – suolo, diviene bene immobile a tutti gli effetti e per il noto principio dell’accessione, diviene proprietà del titolare del suolo.

In senso diametralmente opposto, però, si è espressa la CTR Emilia Romagna, la quale ha accolto le richieste del contribuente, sconfessando la pronuncia dei giudici di primo grado.

Nella loro decisione, i giudici regionali hanno affermato che, nel caso in esame, le parti hanno stipulato un regolare contratto di affitto (ex art. 1322 c.c.), determinandone liberamente e legalmente il suo contenuto, in forza del generale principio di autonomia contrattuale.

Un contratto, quello di locazione, in grado di produrre perfettamente gli effetti giuridici voluti dai contraenti e che quindi è stato ritenuto idoneo ad interrompere il principio dell’accessione, garantendo al conduttore la piena disponibilità e titolarità dell’impianto fotovoltaico costruito sul lastrico solare.

La locatrice e la società semplice conduttrice, hanno legittimamente scelto fra due tipologie contrattuali, affitto e superficie, quella che secondo loro era più idonea a regolare il loro rapporto.

L’intenzione dei contraenti, infatti, è sempre stata quella di concedere in godimento alla società un bene produttivo di reddito ai sensi dell’art. 2615 c.c.. Grazie al contratto di affitto, infatti, è possibile regolare il rapporto in maniera più semplice, senza la necessità di redigere un atto pubblico e trascriverlo ai fini dell’opponibilità ai terzi. Inoltre, il contratto di superficie avrebbe trasferito un diritto reale di godimento in capo all’utilizzatore, i cui effetti civilistici e finanziari sono diametralmente diversi da quelli di un mero affitto.

Nel caso di specie, quindi, le parti hanno legittimamente individuato nel contratto di affitto di lastrico solare lo strumento più idoneo a perseguire lo scopo che si erano prefissate, e non può certo essere l’Amministrazione ad impedirne l’utilizzo poiché fiscalmente meno oneroso.

L’eventuale riqualificazione del contratto, infatti, deve essere sempre svolta valutando in concreto l’intrinseca natura e gli effetti giuridici prodotti dall’atto stesso, non certo valutando le conseguenti entrate tributarie.

Concludendo, quindi, la CTR Emilia Romagna ha accolto le doglianze del contribuente, condannando anche l’Agenzia al pagamento delle spese.

* Avvocato Tributarista, specializzato nel contenzioso tributario e consulente fiscale

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