L’Agenzia delle Entrate conferma che sono deducibili i costi sostenuti per l’acquisto dei diritti di superficie e di usufrutto di un terreno agricolo, purché l’acquisto avvenga a tempo determinato.

Con risposta all'interpello n. 480/2019, l’Agenzia delle Entrate ha specificato i casi in cui è possibile, per un’impresa, dedurre i costi sostenuti per l’acquisto di diritti sui terreni agricoli e, in particolare, ha distinto il caso in cui si acquisti la proprietà del fondo, dal caso in cui se ne acquisti, a tempo determinato, il solo diritto di superficie o di usufrutto.

La fattispecie interessa in particolare le imprese produttrici di energia elettrica che acquisiscono i terreni, in forza di un diritto reale di godimento, con un contratto limitato nel tempo e legato alla realizzazione di impianti fotovoltaici.

L’Ufficio chiarisce che, nell’ipotesi in cui la società acquisti i diritti di proprietà di terreni sui quali insisteranno apparecchiature (impianti fotovoltaici), il costo di acquisto del cespite (terreno) non determinerà alcuna imputazione a conto economico a titolo di ammortamento. Tale principio è dedotto da:

• il principio contabile OIC 16, paragrafi 58 e 60, secondo cui “tutti i cespiti sono ammortizzati tranne i cespiti la cui utilità non si esaurisce, come i terreni e le opere d’arte” e “i terreni non sono oggetto di ammortamento salvo nei casi in cui essi abbiano un’utilità destinata ad esaurirsi nel tempo…”;
• la previsione normativa ex D.L. 223/2006, art. 6, comma 7 e D.M. 31 dicembre 1988;
• la Risoluzione n. 157/E/2007 che dispone che “dalla relazione al Decreto Legge (D.L. 223/2006) emerge chiaramente, infatti, che la norma in esame è volta ad introdurre "il principio della non ammortizzabilità dei terreni e delle aree occupate dai fabbricati strumentali, in linea con i principi contabili nazionali ed internazionali, secondo i quali le imprese devono scorporare dal valore del fabbricato il costo dell'area o del terreno e sottoporre ad ammortamento solo l'importo relativo all'edificio”.

In riferimento, invece, all’acquisto di diritti di superficie e di usufrutto del terreno, per una durata limitata nel tempo, l’Agenzia ammette la deducibilità dei costi sostenuti per l’acquisto, così come espressamente previsto dalla summenzionata Risoluzione n. 157/E che afferma che “la deducibilità fiscale del costo sostenuto per l'acquisto del diritto di superficie è ammessa nel solo caso in cui tale diritto sia costituito a tempo determinato”.

Anche se il documento di prassi fa solo riferimento al “diritto di superficie”, l’Agenzia ritiene che gli stessi principi possano essere estesi anche all’usufrutto, vista la similitudine tra i due diritti di godimento.

In definitiva, i costi sostenuti da una società per la costituzione, a tempo determinato, dei diritti di superficie o di usufrutto sugli altrui terreni, dovranno concorrere alla determinazione del reddito pro rata temporis per la durata del contratto.

Occorre inoltre precisare che, dal punto di vista del cedente che non rientra nel reddito di impresa, la concessione del diritto di superficie costituisce plusvalenza tassabile ex art. 67 TUIR solo se viene concessa su di un’area edificabile.

A contrariis, qualora tale diritto venga concesso sopra un terreno agricolo da una persona fisica, una società semplice od un ente non commerciale, la plusvalenza è fiscalmente rilevante se l’immobile è stato acquistato da meno di cinque anni.