Nel settore agricolo vi sono pratiche consolidate che affondano le radici nella tradizione o nella necessità pratica di garantire la conservazione delle produzioni e, conseguentemente, la qualità delle stesse.

Nel comparto cerealicolo e sementiero il prodotto raccolto sovente necessita di essere sottoposto ad un processo di essiccazione di cui, in genere, se ne fa carico il centro di stoccaggio. Tali centri richiedono spazi, strutture e strumentazioni che sarebbero antieconomiche per il singolo produttore, cosicché sul territorio nazionale vi sono consorzi agrari e commercianti privati che organizzano un servizio di raccolta, stoccaggio e commercializzazione del prodotto.

In sostanza, il prodotto ceduto a questi centri dai produttori viene controllato all’arrivo ed eventualmente, sulla base dei parametri rilevati, sottoposto ad un processo di essiccazione.

Dal punto di vista contrattuale vi è un implicito contratto d’opera tra l’agricoltore e il centro di raccolta per l’esecuzione dell’attività di essiccazione.

Tale servizio dovrà poi esser addebitato al produttore dandone evidenza in fattura con l’applicazione della stessa aliquota del prodotto essiccato. Infatti, l’articolo 16, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972 indica che “per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d'opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni e per quelle dipendenti da contratti di locazione finanziaria, di noleggio e simili, l'imposta si applica con la stessa aliquota che sarebbe applicabile in caso di cessione dei beni prodotti, dati con contratti di locazione finanziaria, noleggio e simili”.

L’evoluzione nel tempo dell’articolo 16

A seguito delle modifiche intervenute all’art. 16 ad opera del D.P.R. n. 687/1974, con il venire meno dell’obbligo del prestatore di fornire la totalità o comunque la prevalenza delle materie prime, l’ambito di applicazione della disposizione, che consente di attribuire al servizio la stessa aliquota IVA del prodotto al quale lo stesso è destinato, si è notevolmente esteso. Per chiarire meglio la portata delle modifiche introdotte, con la Circolare 43/503912 del 6 dicembre del 1975, il Ministero delle Finanze ha chiarito che nel concetto di "produzione" rientrano “tutte le lavorazioni dei beni, compresi il montaggio, l'assiemaggio e l'adattamento ad altri beni, le trasformazioni e le modificazioni, con esclusione soltanto delle operazioni di riparazione per le quali in nessun caso si verificano i presupposti voluti dalla legge”.

Sull’IVA applicabile al servizio di essiccazione del granoturco era intervenuto, già nel 1976, il Ministero delle Finanze con la Risoluzione n. 360226. In tale documento veniva confermato che le prestazioni di servizi di essiccamento del granoturco si inquadrano tra le operazioni di "perfezionamento" del prodotto, compatibili con quelle descritte nella citata Circolare n. 43/503912 del 6 dicembre 1975, ragion per cui a tali operazioni doveva applicarsi la stessa aliquota del granoturco ai sensi del terzo comma dell’art. 16.

La forma del contratto

In questi casi, il contratto che si instaura tra le parti è regolato, a seconda dei casi, da:

• l’art. 2222 c.c. in cui si stabilisce che si è in presenza di un contratto d’opera quando una persona si obbliga a compiere verso un corrispettivo un'opera o un servizio, con lavoro prevalentemente proprio e senza vincolo di subordinazione nei confronti del committente;
• l’articolo 1655 c.c. che definisce il contratto d’appalto quello con il quale una parte assume, con organizzazione dei mezzi necessari e con gestione a proprio rischio, il compimento di un'opera o di un servizio verso un corrispettivo in danaro.

Tali contratti calati in questa fattispecie di attività hanno forma libera; possono quindi essere conclusi anche oralmente.

L’assenza di un contratto in forma scritta, ai fini dell’applicazione del principio stabilito dall’articolo 16, è stato oggetto di contestazione da parte dell’Agenzia delle Entrate che ha disconosciuto, in taluni casi, il diritto di applicare al servizio la stessa aliquota IVA del bene sottoposto ad essicazione.

La questione è stata sollevata, ad esempio, per un’impresa del ferrarese alla quale i produttori agricoli conferivano del mais da essiccare con la formula contrattuale della cessione con prezzo da determinare.

Nel caso di specie, l’impresa aveva applicato l’IVA al 4% sul servizio di essiccazione, fatturando a parte, con aliquota IVA ordinaria, il servizio per lo stoccaggio.

L’impresa si era vista contestare l’applicazione dell’IVA al 4% al servizio di essiccazione, tanto che, oltre a presentare ricorso presso la Commissione Tributaria competente (Sentenza CTP Ferrara n. 99 del 16/04/2018), tramite l’intervento della propria associazione di categoria (COMPAG-Federazione Nazionale delle Rivendite Agrarie) chiedeva un chiarimento all’Agenzia delle Entrate circa la necessità di dover redigere dei contratti scritti per l’applicazione dell’articolo 16.

Sul punto l’Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Grandi Contribuenti, con la Consulenza Giuridica n. 954-51/2017, aveva riconosciuto che la norma fiscale si limita a richiamare i contratti per i quali trova applicazione l’articolo 16, comma 3, ma non ne richiede una forma particolare. La presenza di contratti in forma orale non inficia la validità del contratto. La forma scritta è infatti richiesta, a pena di nullità, nelle ipotesi indicate all’articolo 1350 del c.c., pertanto, nel caso di specie, il contratto resta comunque valido.

Ne consegue che la forma scritta può agevolare l’attività di controllo, rendendo maggiormente evidente la legittimità dell’aliquota IVA applicabile, ma non rappresenta una condizione necessaria.

A distanza di alcuni anni, la CTR dell’Emilia-Romagna, con una Sentenza del marzo 2021, ha sostanzialmente riconosciuto l’applicazione dell’IVA al 4% anche all’impresa commerciale che non disponeva di contratti scritti per lo svolgimento del servizio di essiccazione del mais.

Inoltre, fatto ancora più importante, l’Ufficio dell’Agenzia Entrate che aveva emesso l’atto di accertamento ha comunicato di aderire al Parere della Direzione Centrale di Roma espresso nella Consulenza Giuridica del 2017 sopracitata, Parere a cui ormai tutti gli Uffici Territoriali in Italia devono adeguarsi. Questo aspetto è di particolare rilievo per le aziende del settore e deve essere oggetto di diffusione, perché potranno ottenere la cessazione della materia del contendere nei contenziosi in essere e potranno continuare ad operare senza contratto scritto con più tranquillità.

 

M. Cristina Ceserani, Dottore Commercialista in Bologna