Con la Risposta ad Interpello n. 245 del 5 maggio 2022, l’Agenzia delle Entrate ha reso interessanti chiarimenti circa l’opzione, introdotta dalla Legge di Bilancio 2021, che prevede la riduzione dell’aliquota della ritenuta al 12,50%, rispetto all’aliquota ordinaria del 26%, per i dividendi distribuiti da una società cooperativa derivanti da ristorni imputati al capitale.

Evoluzione normativa

Come noto, l’art. 1, commi 42 e 43, Legge n. 178/2020, c.d. Legge di Bilancio 2021, ha apportato alcune modifiche alla disciplina di cui all'art. 6, comma 2, D.L. n. 63/2002, ossia al trattamento fiscale dei ristorni delle cooperative imputati ad aumento del capitale sociale.

Il primo periodo del comma 2 dell’art. 6, D.L. n. 63/2002, prevede che i ristorni operati dalle società cooperative e loro consorzi mediante aumento del capitale sociale, non concorrano a formare il reddito imponibile dei soci ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione netta IRAP.

Tale disposizione, pertanto, disciplina un regime di sospensione di imposta dei ristorni per i soci delle cooperative, per effetto del quale la tassazione è rinviata al momento della restituzione del capitale precedentemente aumentato con imputazione di ristorni ai soci, laddove imponibili all'atto della loro attribuzione, con applicazione della ritenuta alla fonte a titolo di imposta con aliquota del 26%.

Il secondo periodo del comma 2 dell’art. 6, D.L. n. 63/2002, prevede inoltre l’applicazione dell’art. 7, comma 3, Legge n. 59/1992, per effetto del quale la restituzione del capitale sociale è imponibile ai fini delle imposte sui redditi fino a concorrenza dell'ammontare imputato ad aumento delle quote o delle azioni. La restituzione di tali somme è quindi assimilata alla distribuzione di utili con la conseguente applicazione dell'art. 27, D.P.R. n. 600/1973.

Di conseguenza, i ristorni imputati a incremento del capitale sociale devono essere assoggettati a tassazione, alla stregua di utili, fino a concorrenza dell'ammontare imputato ad aumento delle quote o azioni, qualora consistano in una mera restituzione a fronte di un maggior compenso per i conferimenti effettuati dai soci.

L'art. 1, comma 42, Legge n. 178/2020, c.d. Legge di Bilancio 2021, ha modificato il comma 2 dell'art. 6, D.L. n. 63/2002, prevedendo che per le somme attribuite ad aumento del capitale sociale nei confronti di soci persone fisiche, la cooperativa ha la facoltà di applicare, previa deliberazione assembleare, la ritenuta del 12,50% a titolo d'imposta all'atto della loro attribuzione a capitale sociale.

Tale facoltà, in particolare, è esercitata con il versamento della ritenuta, da effettuare entro il giorno 16 del mese successivo a quello di scadenza del trimestre solare in cui è stata adottata la deliberazione dell'assemblea.

A seguito di tali modifiche, pertanto, è ora previsto un regime alternativo di tassazione dei ristorni imputati ad incremento del capitale sociale, che consente l’applicazione della più favorevole aliquota d'imposta del 12,50% (anziché del 26%), nei confronti dei soli soci persone fisiche, non esercenti attività d’impresa e non titolari di partecipazioni qualificate, anticipando l'imposizione al momento dell'imputazione dei ristorni ad aumento del capitale sociale, in luogo della tassazione al momento del rimborso dello stesso, rinunciando, in tal modo, al regime ordinario della sospensione d'imposta.

Peraltro, l’adozione di tale regime fiscale facoltativo, da esercitare, previa delibera assembleare dei soci, all'atto di attribuzione dei ristorni ad aumento del capitale sociale, esonera i soci destinatari dell'agevolazione da qualsiasi adempimento fiscale in sede di successiva liquidazione ed erogazione dei predetti ristorni.

Il nuovo regime di tassazione dei ristorni si applica a decorrere dal 1° gennaio 2021 e, pertanto, riguarda i ristorni attributi ad aumento del capitale sociale a partire da tale data. Tuttavia, il comma 43 dell'art. 1, Legge n. 178/2020, stabilisce che la ritenuta del 12,50% può essere applicata, in luogo della tassazione prevista dalla previgente normativa, anche alle somme attribuite ad aumento del capitale sociale deliberate anteriormente al 1° gennaio 2021.

Il nuovo regime fiscale può dunque essere applicato retroattivamente alle somme attribuite ad aumento del capitale sociale e deliberate anteriormente alla data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2021 (1° gennaio 2021).

I nuovi chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Nella Risposta ad Interpello n. 245 del 5 maggio 2022, l’Agenzia delle Entrate ha esaminato il caso di una cooperativa sociale a mutualità prevalente che, in sede di approvazione del bilancio al 31 dicembre 2020, non ha potuto deliberare alcun ristorno per effetto di una perdita di esercizio, e ora ritiene di poter applicare la ritenuta del 12,50% su quelli approvati dopo tale data. L’esercizio dell’opzione, in particolare, sarebbe effettuato di anno in anno, in relazione alle somme effettivamente da liquidare riferite a ristorni già imputati al capitale sociale con delibere assembleari adottate prima del 1° gennaio 2021.

L’Agenzia delle Entrate non ha tuttavia condiviso la soluzione prospettata dalla cooperativa sociale. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, infatti, la disposizione introdotta dalla Legge di Bilancio 2021 mira ad anticipare la tassazione dei ristorni al momento della loro attribuzione ad aumento del capitale sociale, in luogo del rimborso del capitale, prevedendo un'aliquota di tassazione inferiore (12,50%) a quella ordinaria (26%).

Pertanto, la disposizione di cui all'art. 1, comma 43, Legge n. 178/2020, costituisce una norma transitoria che prevede l'applicazione del regime fiscale più favorevole anche alle somme attribuite ad aumento del capitale sociale deliberate anteriormente al 1° gennaio 2021.

Di conseguenza, l’opzione per l’applicazione della ritenuta del 12,50% deve essere esercitata, previa delibera assembleare, con riferimento alla totalità dei ristorni imputati ad aumento del capitale sociale, deliberati prima del 1° gennaio 2021, di pertinenza dei soci persone fisiche, non esercenti attività d’impresa e non titolari di partecipazioni qualificate.