Con la Circolare n. 20/E del 16 giugno 2022, l’Agenzia delle Entrate ha reso gli attesi chiarimenti sui crediti d’imposta previsti a sostegno delle imprese per l’acquisto del gas naturale, nonché sulle aliquote IVA applicabili alle forniture di gas metano per combustione e per autotrazione.

Evoluzione normativa

Il documento di prassi, in particolare, si sofferma sui provvedimenti emanati nel 2022 (D.L. n. 17/2022, c.d. Decreto Energia, D.L. n. 21/2022, c.d. Decreto Ucraina e D.L. n. 50/2022, c.d. Decreto Aiuti) per contenere gli effetti degli incrementi dei prezzi del gas naturale e per contrastare le conseguenze economiche della grave crisi internazionale in Ucraina.

Esaminiamo di seguito gli interessanti chiarimenti resi dall’Amministrazione Finanziaria.

Aliquota IVA agevolata nel settore del gas

Con riguardo alla riduzione dell’IVA per il gas metano usato per combustione per usi civili e industriali accordata dall’art. 2, comma 1, D.L. n. 17/2022, l’Agenzia delle Entrate precisa che l’aliquota IVA del 5% è applicabile, in via temporanea, sia alle somministrazioni di gas metano per usi civili e industriali ordinariamente assoggettabili all’aliquota del 10%, sia a quelle per usi civili (che superano il limite annuo di 480 metri cubi) e industriali ordinariamente assoggettabili all’aliquota del 22%.

L’agevolazione trova applicazione con riferimento alle somministrazioni di gas metano per combustione contabilizzate nelle fatture emesse sui consumi relativi ai mesi di aprile, maggio e giugno 2022, sia che essi siano semplicemente stimati sia che si tratti di consumi effettivi.

Qualora le somministrazioni di gas siano, comunque, contabilizzate sulla base di consumi stimati, l’aliquota IVA del 5% si applica anche in relazione ai successivi eventuali conguagli, derivanti dalla rideterminazione degli importi dovuti sulla base dei consumi effettivi riferibili, anche percentualmente, ai mesi di aprile, maggio e giugno 2022, a prescindere dal momento di fatturazione degli stessi.

L’aliquota IVA ridotta è applicabile anche agli impieghi di gas metano per combustione rientranti nelle destinazioni annoverate tra le esenzioni dal pagamento dell’accisa e a quelli assoggettati ad aliquota ridotta, così come disciplinati dall’art. 24, TUA.

Non beneficiano, invece, dell’agevolazione le somministrazioni di gas metano impiegato per autotrazione (salvo quelle di cui al successivo paragrafo), nonché quelle di gas metano utilizzato per la produzione di energia elettrica.

Riduzione dell’IVA per il gas naturale usato per autotrazione nel settore del gas

In relazione al gas naturale usato per autotrazione, l’art. 1-bis, D.L. n. 21/2022, ha stabilito la riduzione temporanea della relativa aliquota IVA, fissandola nella misura del 5%. Tale disposizione, adottata per contrastare il perdurare dell’incremento dei prezzi nel settore dei prodotti energetici, trova applicazione a decorrere dal 3 maggio 2022 e fino all’8 luglio 2022.

Con riferimento alle cessioni di gas per autotrazione, il momento di effettuazione di un’operazione agli effetti dell’IVA coincide, in generale, con la consegna del bene, ovvero con la data di emissione della fattura o con quella del pagamento del corrispettivo, se antecedenti alla consegna.

Laddove, invece, la cessione del gas avvenga (periodicamente o continuativamente) in esecuzione di contratti di somministrazione, l’effettuazione dell’operazione, ai fini IVA, è individuata all’atto del pagamento del corrispettivo o, se antecedente, all’emissione della fattura.

In base alla normativa, l’aliquota IVA da applicare alla singola operazione è pari al 5% qualora la stessa sia effettuata nel periodo temporale di vigenza dell’agevolazione fiscale, ossia nel periodo compreso tra il 3 maggio e l’8 luglio 2022; in caso contrario, l’operazione deve essere assoggettata all’aliquota ordinaria del 22%.

Credito d’imposta imprese gasivore primo trimestre 2022

L’art. 15.1, D.L. n. 4/2022, introdotto dall’art. 4, comma 1, D.L. n. 50/2022, riconosce alle imprese a forte consumo di gas naturale (le c.d. imprese gasivore) un contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta, per l’acquisto del gas consumato nel primo trimestre solare dell’anno 2022 per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici.

Ai fini dell’individuazione delle imprese a forte consumo di gas naturale occorre aver riguardo al D.M. n. 541 del 21 dicembre 2021 del Ministero della Transizione Ecologica, che qualifica come imprese gasivore quelle che, contemporaneamente:

• operano in uno dei settori elencati dall’allegato 1, D.M. n. 541/2021;
• nel primo trimestre solare dell’anno 2022 hanno consumato un quantitativo di gas naturale, per usi energetici, non inferiore al 25% del volume di gas naturale indicato dall’art. 3 comma 1, D.M. n. 541/2021, al netto dei consumi di gas naturale impiegato in usi termoelettrici.

L’art. 3, comma 1, D.M. n. 541/2021, stabilisce che sono considerate imprese a forte consumo di gas naturale quelle che hanno un consumo medio di gas naturale, calcolato per il periodo di riferimento, pari ad almeno 1 GWh/anno (ovvero 94.582 Sm3/anno, considerando un potere calorifico superiore per il gas naturale pari a 10,57275 kWh/Sm3).

Al fine di poter accedere al bonus è inoltre richiesto che le imprese abbiano subìto un incremento del prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media (riferita all’ultimo trimestre 2021) dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei Mercati Energetici (GME), superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito all’ultimo trimestre dell’anno 2019.

Con riferimento alle imprese non ancora costituite alla data del 1° ottobre 2019, considerato che la condizione relativa all’aumento della spesa deve essere verificata con riferimento alla media dei prezzi del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS), laddove tale requisito sussista, il credito d’imposta è riconosciuto anche a favore delle imprese neocostituite, giacché la norma non richiede una comparazione tra i costi sostenuti dalla singola impresa, ma tra i prezzi medi del settore.

Il bonus in esame si sostanzia nella concessione di un credito d’imposta pari al 10% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas naturale. Ai fini della quantificazione del beneficio fiscale spettante, occorre procedere alla determinazione del totale delle spese sostenute per l’acquisto della componente “gas” nel primo trimestre 2022, sempre che la stessa sia stata utilizzata durante il medesimo trimestre.

Per il calcolo della spesa per l’acquisto del gas naturale devono essere considerati i costi della componente “gas” (costo della commodity), ad esclusione di ogni altro onere accessorio, diretto e/o indiretto, indicato in fattura diverso dalla componente gas. Si tratta, in buona sostanza, della macrocategoria abitualmente indicata in fattura complessivamente alla voce “Spesa per la materia gas naturale”. Non concorrono, invece, al calcolo della spesa della componente gas, a titolo di esempio, le spese di trasporto, stoccaggio, distribuzione e misura (i c.d. servizi di rete). Deve dunque trattarsi di gas consumato per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici.

Qualora dovessero subentrare conguagli per rettifica di dati effettivi, risultati errati, l’impresa che ha fruito del credito d’imposta in misura maggiore rispetto a quella risultante dal conguaglio deve procedere a riversare il maggior importo del credito d’imposta utilizzato in compensazione, aumentato degli interessi nel frattempo maturati. Invece, l’impresa che ha fruito del credito d’imposta in misura minore rispetto a quella risultante dal conguaglio per rettifica può, al ricorrere di tutti gli altri presupposti previsti, fruire immediatamente in compensazione del maggior credito d’imposta spettante.

In ogni caso, il termine ultimo per l’utilizzo del maggior credito d’imposta in compensazione è fissato al 31 dicembre 2022. In alternativa alla fruizione diretta è prevista la possibilità di cessione del credito d’imposta a terzi (il bonus, invece, non può essere chiesto a rimborso).

Ai fini dell’utilizzo in compensazione del credito d’imposta, nel Modello F24, da presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate, deve essere esposto il codice tributo “6966”, istituito dalla Risoluzione n. 28/E/2022 dell’Agenzia delle Entrate.

In sede di compensazione non trovano applicazione il limite annuo di cui all’art. 34, Legge n. 388/2000, pari a 2 milioni di euro, nonché il limite annuale di 250.000 euro applicabile ai crediti d’imposta da esporre nel Modello Redditi.

Il credito d’imposta, inoltre, può essere utilizzato in compensazione anche per importi superiori a 5.000 euro annui, senza l’obbligo della preventiva presentazione della dichiarazione dei redditi munita del visto di conformità.

Il bonus, infine, è cumulabile con altre misure di favore, fiscali e non, insistenti sugli stessi costi ammissibili, nel limite massimo rappresentato dal costo sostenuto, tenendo conto anche del beneficio dato dall’irrilevanza ai fini fiscali del credito d’imposta.

Credito d’imposta imprese gasivore secondo trimestre 2022

L’art. 5, comma 1, D.L. n. 17/2022, prevede, a favore delle imprese a forte consumo di gas naturale, la concessione di un credito d’imposta pari al 25% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas naturale, consumato nel secondo trimestre solare dell’anno 2022, per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici, qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al primo trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei Mercati Energetici (GME), abbia subìto un incremento superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Ai fini dell’utilizzo in compensazione del credito d’imposta, con la Risoluzione n. 18/E/2022, l’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo “6962” (la delega di pagamento, si ricorda, deve essere presentata esclusivamente tramite i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate).

L’utilizzo in compensazione orizzontale è ammesso a partire dal momento di maturazione del credito, ossia dalla data in cui risultano verificati i presupposti soggettivi, oggettivi e certificativi previsti dalla disciplina agevolativa.

Non è dunque necessario attendere la conclusione del trimestre di riferimento purché, nel rispetto di tutti gli altri requisiti previsti, le spese per l’acquisto del gas consumato possano considerarsi sostenute, secondo i criteri di competenza di cui all’art. 109, TUIR, nel predetto trimestre, e il loro sostenimento sia documentato dal possesso delle relative fatture di acquisto.

Credito d’imposta imprese non gasivore

L’art. 4, comma 1, D.L. n. 14/2022, come modificato dall’art. 2, comma 1, D.L. n. 50/2022, riconosce, a favore delle imprese non gasivore, un contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta, pari al 25% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas consumato nel secondo trimestre solare dell’anno 2022 per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici, a condizione che il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al primo trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero (MI-GAS) pubblicati dal Gestore dei Mercati Energetici (GME), abbia subìto un incremento superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Il credito d’imposta in esame è utilizzabile, entro il 31 dicembre 2022, esclusivamente in compensazione orizzontale nel Modello F24 per il pagamento di imposte e contributi (e non può essere chiesto a rimborso). Nella delega di pagamento deve essere esposto il codice tributo “6964”, istituito dalla Risoluzione n. 18/E del 14 aprile 2022 dell’Agenzia delle Entrate.

In sede di compensazione non trovano applicazione il limite annuo di cui all’art. 34, Legge n. 388/2000, pari a 2 milioni di euro, nonché il limite annuale di 250.000 euro applicabile ai crediti d’imposta da esporre nel Modello Redditi.

L’utilizzo in compensazione orizzontale è ammesso a partire dal momento di maturazione del credito, ossia dalla data in cui risultano verificati i presupposti soggettivi, oggettivi e certificativi previsti dalla disciplina agevolativa.

Il bonus non concorre alla formazione del reddito d’impresa né della base imponibile IRAP e non rileva ai fini del rapporto di deducibilità di cui agli artt. 61 e 109, comma 5, TUIR; lo stesso è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile IRAP, non determini il superamento del costo sostenuto.

La cessione dei crediti d’imposta

L’art. 15.1, comma 4, D.L. n. 4/2022 e gli artt. 9 e 4, comma 3, D.L. n. 21/2022, disciplinano la cessione dei crediti d’imposta di cui, rispettivamente:

• all’art. 15.1, comma 1, D.L. n. 4/2022 (imprese gasivore bonus primo trimestre);
• all’art. 5, D.L. n. 17/2022 (imprese gasivore bonus secondo trimestre);
• all’art. 4, comma 1, D.L. n. 21/2022 (imprese non gasivore bonus secondo trimestre).

Detti crediti, utilizzabili entro il 31 dicembre 2022, possono essere ceduti entro il medesimo termine, e solo per intero, ad altri soggetti, compresi gli Istituti di credito e gli altri intermediari finanziari, senza facoltà di successiva cessione.

È fatta, tuttavia, salva la possibilità di effettuare due ulteriori cessioni, successive alla prima, solo a favore di:

• banche e intermediari finanziari iscritti all’albo in materia bancaria e creditizia di cui al D.Lgs. n. 385/1993;
• società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’art. 64, D.Lgs. n. 385/1993;
• imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del D.Lgs. n. 209/2005.

Per ogni cessione intercorrente tra i predetti soggetti, anche successiva alla prima, sono applicabili le disposizioni di cui all’art. 122-bis, comma 4, D.L. n. 34/2020, c.d. Decreto Rilancio, in base al quale i soggetti che intervengono nelle cessioni, non procedono all’acquisizione del credito in tutti i casi in cui ricorrano gli obblighi di segnalazione delle operazioni sospette e di astensione.

In caso di cessione del credito d’imposta, le imprese beneficiarie sono tenute a richiedere il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione attestante la sussistenza dei presupposti che danno diritto ai crediti d’imposta oggetto di cessione.

L’Agenzia delle Entrate può tuttavia sospendere, per un periodo non superiore a trenta giorni, gli effetti delle comunicazioni delle cessioni che presentano profili di rischio.