Le società di persone in contabilità ordinaria per obbligo o per opzione possono determinare la base imponibile IRAP con il metodo fiscale o, in alternativa, con il metodo da bilancio.

Per applicare le regole di determinazione del valore della produzione netta previste per le società di capitali, le società di persone devono esercitare un'apposita opzione, irrevocabile per tre periodi d'imposta, al termine dei quali si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio, salvo espressa revoca.

Pertanto, l'opzione in precedenza esercitata per il triennio 2019-2021, se non revocata, si rinnova tacitamente per il triennio 2022-2024.

La revoca dell'opzione impone la determinazione della base imponibile IRAP con il metodo fiscale per almeno un triennio.

La facoltà di determinare la base imponibile del tributo regionale con il metodo da bilancio non interessa più le imprese individuali, attesa la loro esclusione dal tributo disposta, a partire dal 2022, dall’art. 1, comma 8, Legge n. 234/2021, c.d. Legge di Bilancio 2022.

Modalità di esercizio dell’opzione

L'opzione per il metodo da bilancio di cui all’art. 5-bis, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, deve essere esercitata nella Dichiarazione IRAP presentata nel periodo d'imposta a partire dal quale si intende adottare la metodologia basata sui dati contabili.

Di conseguenza, le società di persone in contabilità ordinaria che intendono esercitare l'opzione per il triennio 2022-2024, devono comunicare la scelta effettuata nell'ambito del Modello IRAP 2022, da presentare entro il prossimo 30 novembre 2022.

L'opzione per il metodo da bilancio si rinnova automaticamente al termine di ciascun triennio e, pertanto, le società che l'hanno già esercitata nei periodi d'imposta precedenti, non sono tenute a rendere alcune ulteriore comunicazione (ad esempio, la società in accomandita semplice che ha optato per il metodo a valori contabili dal 2019, per il triennio 2019-2021, non deve esercitare alcuna opzione per continuare ad applicare tale metodologia anche nel triennio 2022-2024).

L'opzione, in particolare, deve essere comunicata nel quadro IS del Modello IRAP 2022, barrando l'apposita casella “Opzione" presente all’interno del rigo IS35. Anche la revoca dell'opzione in precedenza esercitata deve essere comunicata nella casella “Revoca" di rigo IS35 (nel Modello IRAP 2022, in particolare, è possibile revocare l’opzione esercitata in relazione al triennio 2019-2021).

Il mancato esercizio dell'opzione (o della revoca) nei termini, può essere regolarizzato con la c.d. remissione in bonis. A tal fine, entro il termine di presentazione del Modello IRAP riferito al periodo d'imposta successivo, è necessario:

• presentare il Modello IRAP integrativo;
• versare contestualmente la sanzione di 258 euro a mezzo Modello F24.

La sanzione non può essere compensata con gli eventuali crediti fiscali e contributivi disponibili; la stessa deve essere esposta nel Modello F24, Sezione Erario, con il codice tributo "8114". Quale anno di riferimento va indicato quello per il quale si effettua il pagamento.

Società neocostituite

Le società neocostituite possono adottare il metodo da bilancio già dal primo periodo d'imposta della loro costituzione.

Le società costituite nel corso del 2022, in particolare, devono inviare all'Agenzia delle Entrate, entro il 30 novembre 2022, il modello relativo alle "Comunicazioni per i regimi di tonnage tax, consolidato, trasparenza e per l’opzione IRAP”, barrando la casella "Opzione" di rigo CR11, presente nella Sezione IV.

In caso di costituzione della società successiva al 30 novembre 2022, l’opzione per il calcolo dell’IRAP con il metodo da bilancio può essere esercitata presentando il modello di comunicazione entro il 30 novembre 2023 (primo termine utile di presentazione della Dichiarazione IRAP).

In questa ipotesi, tuttavia, l’opzione per la determinazione dell’IRAP in base al bilancio decorre solo dal periodo d’imposta 2023 (triennio 2023-2025).

La base imponibile IRAP con il metodo da bilancio

Con il metodo da bilancio, il valore della produzione netta è determinato sulla base delle voci di Conto Economico rilevanti ai fini IRAP. I componenti positivi e negativi imputati a bilancio sulla base dei Principi contabili nazionali (OIC) assumono dunque rilievo anche ai fini IRAP.

+	Ricavi delle vendite e delle prestazioni (voce A.1 di CE)
+	Variazione delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti (voce A.2 di CE)
+	Variazione dei lavori in corso su ordinazione (voce A.3 di CE)
+	Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni (voce A.4 di CE)
+	Altri ricavi e proventi (voce A.5 di CE)
-	Costi per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci (voce B.6 di CE)
-	Costi per servizi (voce B.7 di CE)
-	Costi per godimento di beni di terzi (voce B.8 di CE)
-	Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali (voce B.10.a di CE)
-	Ammortamento delle immobilizzazioni materiali (voce B.10.b di CE)
-	Variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci (voce B.11 di CE)
-	Oneri diversi di gestione (voce B.14 di CE)

 

Occorre tuttavia considerare che, ancorché ricompresi nella voce B.7 (rilevante ai fini IRAP), i compensi ai collaboratori (inclusi gli amministratori), agli associati in partecipazione con apporto di esclusivo lavoro e ai lavoratori autonomi occasionali, non concorrono al valore della produzione, e sono quindi indeducibili. Allo stesso modo, le perdite su crediti e l'IMU non concorrono al valore della produzione.

La base imponibile IRAP con il metodo fiscale

Adottando il metodo fiscale, invece, per il calcolo della base imponibile IRAP occorre far riferimento alla differenza tra l'ammontare dei ricavi di cui all'art. 85, comma 1, lett. a), b), f), g) e h), TUIR, e delle variazioni delle rimanenze finali di cui agli artt. 92 e 93, TUIR, e la somma dei costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo, delle merci, dei servizi, dell'ammortamento e dei canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali.

Le componenti non comprese in questo schema, rigorosamente circoscritto, sono escluse dal concorso alla formazione della base imponibile. Non sono dunque tassabili le plusvalenze da cessione di beni strumentali, qualunque ne sia l'origine, e, specularmente, sono indeducibili le relative minusvalenze.

I componenti rilevanti devono essere assunti secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previste ai fini della determinazione del reddito d'impresa. Le limitazioni alla deducibilità di taluni costi dettate dal TUIR si riflettono, pertanto, sulla base imponibile IRAP.

Anche in questo caso non sono deducibili i compensi per le prestazioni di lavoro autonomo occasionale, gli utili spettanti agli associati in partecipazione, la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria, le perdite su crediti, l'IMU e la quota di ammortamento dei fabbricati riferita al terreno.

Brevi conclusioni

Nella generalità dei casi è maggiormente conveniente l'adozione del metodo da bilancio, specie quando è previsto il conseguimento, nel triennio, di rilevanti plusvalenze o minusvalenze. Il metodo da bilancio, inoltre, consente la deducibilità integrale dei costi sulla base dei principi civilistici, senza che assumano rilievo le limitazioni fiscali (indeducibilità o deducibilità parziale) dettate dal TUIR per taluni costi (ad esempio, autoveicoli, telefonia, spese di rappresentanza, ecc.).

Il metodo da bilancio consente, inoltre, la deduzione di taluni oneri diversi di gestione (classificati in bilancio alla voce B.14 di Conto Economico), quali omaggi, erogazioni liberali, imposte indirette, ecc., che nel metodo fiscale sono invece indeducibili.

Occorre, tuttavia, considerare che il metodo da bilancio impone la tenuta della contabilità ordinaria per tutto il triennio della sua applicazione.

Da ultimo si evidenzia che per i soggetti esercenti attività di allevamento di animali e per le attività di produzione di vegetali esercitate oltre il limite di cui all'articolo 32, comma 2, lettera b), nonché per le attività di agriturismo svolte da soggetti che si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfettario di cui all'art. 5, Legge n. 413/1191, fatta salva l’opzione per le metodologie di cui agli artt. 5 e 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (metodo da bilancio e metodo fiscale), la base imponibile IRAP è data dalla differenza tra l’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini IVA e l’ammontare degli acquisti destinati alla produzione.