Con la Decisione n. 2022/2411/UE, il Consiglio UE ha prorogato sino a tutto il 2025 l’autorizzazione concessa all’Italia di predeterminare, nella misura del 40%, la quota di IVA detraibile sulle autovetture non utilizzate esclusivamente nell’ambito dell’attività d’impresa.

Pare dunque opportuno tornare sull’argomento, riepilogando la disciplina IVA degli autoveicoli d’impresa.

Evoluzione normativa

Con la Decisione n. 2007/441/CE, il Consiglio UE ha autorizzato l’Italia a predeterminare, nella misura del 40%, la quota di IVA detraibile sulle autovetture utilizzate promiscuamente (ossia, nell’attività d’impresa e a fini privati).

Il Legislatore nazionale è quindi intervenuto sull’art. 19-bis1, comma 1, lett. c), D.P.R. n. 633/1972, relativo alla detrazione IVA applicabile sull’acquisto e l’importazione degli autoveicoli, allineandolo all’autorizzazione ottenuta dalla decisione comunitaria.

È stato poi modificato l’art. 19-bis1, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 633/1972, al fine di precisare che la detrazione dell’IVA a credito riferita agli acquisti di carburanti e lubrificanti, ai contratti di leasing e noleggio dei veicoli, alle prestazioni di custodia, manutenzione, riparazione ed impiego, nonché al transito stradale, sia detraibile nella stessa misura (40%) per la quale è ammessa, in detrazione, l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione dei veicoli utilizzati promiscuamente.

L’autorizzazione comunitaria, originariamente concessa sino al 31 dicembre 2010, è stata ripetutamente prorogata, sino a giungere, da ultimo, alla Decisione n. 2022/2411/UE, che autorizza l’Italia a mantenere la detrazione limitata del 40% dell’IVA sulle autovetture utilizzate promiscuamente sino al 31 dicembre 2025.

I veicoli soggetti alla detrazione limitata

Al fine di individuare i veicoli cui si applica la detrazione limitata in esame, non si deve far riferimento alla classificazione recata dal Codice della Strada, ma ai veicoli stradali a motore, ossia a tutti i veicoli a motore, diversi dai trattori agricoli o forestali, normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o cose, la cui massa massima autorizzata non supera 3.500 kg e il cui numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non è superiore a otto, non utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività.

I veicoli ad uso promiscuo

Per i veicoli utilizzati dalle imprese promiscuamente (ossia, in parte nell’attività e in parte a fini privati), l’IVA corrisposta per l’acquisto o per l’acquisizione, e per le spese di gestione (carburanti, lubrificanti, noleggio, custodia, transiti stradali, manutenzioni e riparazioni), è dunque detraibile nella misura forfettizzata del 40%.

La quota di IVA indetraibile, pari al 60%, costituisce inderogabilmente la parte riferita all’utilizzo del veicolo a fini privati. Non è quindi ammessa una misura di detrazione superiore al 40%, ancorché supportata da elementi documentali attestanti un oggettivo utilizzo imprenditoriale superiore a quanto forfettariamente previsto. Non è, peraltro, possibile detrarre integralmente l’IVA per poi assoggettare a imposta l’utilizzo privato del veicolo.

Di contro, ai fini dell’imposta, non costituisce comunque una prestazione di servizi (e non è quindi necessaria l’emissione della fattura con IVA), l’uso personale o familiare del veicolo da parte dell’imprenditore.

Cessione del veicolo

In caso di cessione di un veicolo per il quale, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, l’IVA è stata detratta nella misura limitata del 40%, la base imponibile deve essere determinata, ai sensi dell’art. 13, comma 5, D.P.R. n. 633/1972, moltiplicando il corrispettivo dovuto al cedente per la percentuale di detrazione operata.

I veicoli utilizzati esclusivamente per l’attività d’impresa

Per i veicoli utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’attività imprenditoriale, l’IVA è interamente detraibile (100%), purché, naturalmente, non sussistano limitazioni all’esercizio della detrazione (in caso, ad esempio, di effettuazione di operazioni esenti).

In particolare, sono comunque esclusi dalla limitazione alla detraibilità dell’IVA, i veicoli utilizzati come taxi, dalle scuole guida (a fini di formazione), per le attività di leasing e/o noleggio, nonché quelli utilizzati dai rappresentanti di commercio.

La limitazione non interessa neppure i veicoli rientranti tra i beni strumentali del soggetto passivo nell’esercizio della sua attività, ossia i c.d. beni merce (veicoli il cui commercio costituisce l’oggetto dell’attività dell’impresa), come, ad esempio, quelli dei concessionari di autoveicoli.

I veicoli concessi in uso ai dipendenti

I veicoli acquistati (o acquisiti in leasing e noleggio) dal datore di lavoro e poi concessi in uso promiscuo ai dipendenti, a fronte del pagamento di un corrispettivo, si considerano utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’attività d’impresa.

Pertanto, la messa a disposizione del veicolo ai dipendenti, dietro pagamento di uno specifico corrispettivo, legittima l’integrale detrazione dell’imposta (sempreché non sussistano limitazioni alla detrazione) da parte del datore di lavoro.

Al fine di evitare possibili distorsioni (ossia, la detrazione integrale dell’IVA e il riaddebito al dipendente di una somma inferiore al valore di mercato), l’art. 13, comma 3, lett. d), D.P.R. n. 633/1972, prevede che la base imponibile dell’operazione, da fatturare con IVA, non possa essere comunque inferiore al fringe benefit (da tassare in capo al dipendente ai fini IRPEF), comprensivo delle somme eventualmente trattenute al dipendente e al netto dell’IVA nello stesso importo inclusa. Inoltre, trattandosi di operazione dietro corrispettivo, il datore di lavoro è sempre tenuto ad esercitare la rivalsa.

È dunque necessario che la base imponibile del riaddebito sia almeno pari al valore del fringe benefit determinato ai fini della tassazione in capo al dipendente (costo chilometrico indicato dalle Tariffe ACI, commisurato alle emissioni di anidride carbonica del veicolo, moltiplicato per una percorrenza convenzionale di 15.000 km).

Qualora la parte di corrispettivo fatturata al dipendente sia inferiore al fringe benefit convenzionale, l’impresa è tenuta ad assolvere l’imposta, mediante autofattura, sulla quota residua (al fine di beneficiare dell’integrale detrazione dell’IVA sui costi sostenuti per l’autovettura).

Se il veicolo è assegnato senza la corresponsione di alcuna somma da parte del dipendente, l’IVA afferente l’acquisto e l’utilizzo dell’autoveicolo è detraibile, da parte dell’impresa, nella misura limitata del 40%. In tale ipotesi, la messa a disposizione del veicolo è irrilevante ai fini dell’IVA e non è quindi richiesta l’emissione della fattura.

Secondo parte della dottrina, tuttavia, poiché l’Agenzia delle Entrate riconosce l’ipotesi di assolvimento dell’imposta a mezzo di autofattura da parte dell’impresa quale strumento di integrazione del corrispettivo addebitato al dipendente (fino al raggiungimento dell’importo del fringe benefit), in caso di assenza di corrispettivo richiesto al dipendente per l’utilizzo promiscuo del mezzo, è possibile presumere che l’impresa possa continuare a detrarre l’IVA nella misura del 100% qualora assolva l’imposta, mediante autofattura, sull’intero importo del fringe benefit convenzionalmente determinato.

Le disposizioni previste per i veicoli dati in uso ai dipendenti non sono applicabili ai veicoli concessi in uso agli amministratori a fronte di uno specifico corrispettivo. In tal caso, infatti, la detrazione è comunque ammessa nella misura limitata del 40%.