Con Risposta a Interpello n. 10 dell'11 gennaio 2023, l’Agenzia delle Entrate ha reso interessanti chiarimenti circa il trattamento IVA dei contratti estimatori di durata superiore ai 12 mesi. Secondo l’Amministrazione Finanziaria, in tali ipotesi, è comunque necessario provvedere all’emissione della fattura allo scadere dei 12 mesi dalla consegna, ancorché non sia ancora avvenuto il passaggio di proprietà dei beni.

 

Il contratto estimatorio

Il contratto estimatorio, disciplinato dall’art. 1556, Codice Civile, è una particolare forma di contratto in base alla quale una parte consegna una o più cose mobili all’altra e questa si obbliga a pagarne il prezzo, salvo che restituisca le cose entro il termine convenuto.

I soggetti coinvolti nell’operazione sono l’affidante, ossia l’impresa produttrice dei beni, e l’affidatario, ossia l’impresa rivenditrice degli stessi. La peculiarità di questo accordo contrattuale è che l’affidatario può decidere di restituire, nei termini prefissati, i beni consegnatigli dall’affidante, essendo tenuto al pagamento dei soli beni non restituiti. Ne consegue che il passaggio di proprietà dei beni si concretizza solo al momento della rivendita dei beni al consumatore finale.

A fronte degli indubbi vantaggi economico-finanziari offerti alle parti coinvolte, tale tipologia contrattuale presenta alcune peculiarità ai fini IVA che sono state recentemente esaminate dall’Agenzia delle Entrate.

Aspetti IVA

Ai sensi dell’art. 6, comma 2, lett. d), D.P.R. n. 633/1972, per le cessioni di beni concernenti contratti estimatori, l’imposta diviene esigibile solo al momento della rivendita dei beni a terzi ovvero, per i beni non restituiti, alla scadenza del termine convenuto tra le parti e, comunque, decorso un anno dalla consegna o spedizione.

Pertanto, la rilevanza IVA, ossia il momento di effettuazione dell’operazione, si concretizza, alternativamente:

• al momento della rivendita dei beni a terzi;
• decorso il termine pattuito, con il trattenimento dei beni presso l’affidatario;
• decorso un anno dalla consegna o spedizione dei beni.

Al fine di evitare la presunzione di avvenuta vendita, è dunque opportuno che il contratto estimatorio sia redatto in forma scritta o annotato sul Libro Giornale, sul Registro dei beni in conto deposito, sul Registro dei beni in conto visione o, comunque, su un Registro IVA, con indicazione della natura, qualità, e quantità dei beni e la causale di consegna (per le consegne di beni in ambito comunitario, l’annotazione può essere effettuata nel c.d. Registro di carico e scarico di cui all’art. 50, comma 5, D.L. n. 331/1993.

Al momento della consegna o spedizione dei beni, inoltre, l’affidante deve emettere un DDT o documento equivalente, indicando la relativa causale (ad esempio “consegna beni relativa a contratto estimatorio”). Tale DDT fornisce il riferimento preciso alla data dalla quale decorre il termine massimo di un anno entro il quale i beni invenduti devono essere restituiti all’affidante oppure, da quest’ultimo, fatturati all’affidatario.

Al momento della restituzione dei beni invenduti, l’affidatario deve emettere un DDT o un documento equivalente, indicando la relativa causale (ad esempio “restituzione beni relativa a contratto estimatorio”) ed il riferimento al DDT emesso dall’affidante al momento della consegna.

La fattura deve essere emessa dall’affidatario in caso di vendita dei beni a terzi e dall’affidante nel caso di mancata restituzione dei beni e pagamento del prezzo da parte dell’affidatario e, comunque, decorso un anno dalla consegna.

Gli obblighi IVA posti in capo all’affidante (fatturazione e registrazione), in relazione alle cessioni di beni connesse a contratti estimatori, devono essere adempiuti entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione.

È dunque necessario che l’affidante sia tempestivamente informato dall’affidatario circa le operazioni di rivendita a terzi. Tale informazione deve essere effettuata in forma scritta, mediante:

• copia del DDT o della fattura emessa dall’affidatario verso terzi per la rivendita dei beni;
• elenco dei beni ceduti (con annotazione del riferimento al DDT dall’affidante).

I nuovi chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

Come anticipato in premessa, con la Risposta a Interpello n. 10/2023, l’Agenzia delle Entrate ha reso interessanti chiarimenti circa gli adempimenti IVA da porre in essere per i contratti estimatori di durata superiore ai 12 mesi.

In particolare, il caso esaminato dall’Amministrazione Finanziaria riguarda una società che intende modificare un contratto estimatorio già in essere, prorogando da 12 a 24 mesi il periodo nel quale i beni restano nella disponibilità dell’affidatario.

Sul punto, l’Agenzia delle Entrate ha innanzitutto evidenziato che il disposto di cui all’art. 6, comma 2, lett. d), D.P.R. n. 633/1972, non può essere derogato e, pertanto, ancorché il contratto estimatorio preveda una durata di 24 mesi, la fattura di vendita dei beni deve essere comunque emessa entro i 12 mesi successivi alla consegna dei beni e la relativa imposta deve essere versata all’Erario.

Inoltre, qualora i beni, entro i 24 mesi pattuiti, vengano ceduti a terzi ed il relativo prezzo subisca delle oscillazioni rispetto all’importo precedentemente fatturato, l’affidante:

• deve emettere una nota di variazione in aumento ai sensi dell’art. 26, comma 1, D.P.R. n. 633/1972, in caso di incremento;
• può emettere (facoltà) una nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’art. 26, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, soltanto se la riduzione del corrispettivo consegue all’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente.

Invece, nell’ipotesi in cui l’affidante restituisca i beni allo scadere del termine contrattuale dei 24 mesi, l’affidatario può legittimamente annullare la fattura precedentemente emessa con una nota di variazione in diminuzione. In tale ipotesi, infatti, la restituzione dei beni costituisce una fattispecie simile alle cause di nullità, annullamento, revoca e rescissione previste dall’art. 26, comma 2, D.P.R. n. 633/1972.