L’art. 1, comma 423, Legge n. 266/2005, prevede che, ferme restando le disposizioni tributarie in materia di accisa, la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali, sino a 2.400.000 kWh anno, e fotovoltaiche, sino a 260.000 kWh anno, nonché di carburanti e prodotti chimici di origine agroforestale provenienti prevalentemente dal fondo, effettuate dagli imprenditori agricoli, costituiscano attività connesse ai sensi dell'art. 2135, comma 3, Codice Civile, e si considerino quindi produttive di reddito agrario.

La produzione di energia oltre i suddetti limiti comporta che il reddito delle persone fisiche, delle società semplici e degli altri soggetti di cui all'art. 1, comma 1093, Legge n. 296/2006, sia determinato, ai fini IRPEF ed IRES, applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni soggette a registrazione agli effetti dell'IVA, relativamente alla componente riconducibile alla valorizzazione dell'energia ceduta, con esclusione della quota incentivo, il coefficiente di redditività del 25%, fatta salva l'opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari.

Con Sentenza n. 2662 del 6 settembre 2023, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia ha precisato che l’IRPEF dovuta dall’imprenditore agricolo che percepisce altri redditi derivanti dalla produzione e cessione di energia elettrica da fonti rinnovabili oltre i limiti previsti, non può essere determinata applicando il coefficiente di redditività del 25% sugli importi delle transazioni registrate con esclusione della quota incentivo, giacché, in caso di tariffa onnicomprensiva, non esiste una quota incentivo, trattandosi di una tariffa già determinata che comprende tutte le componenti collegate alla cessione dell’energia, senza che sia possibile distinguere tra le varie voci.

Il caso esaminato dalla giustizia tributaria riguarda, in particolare, il titolare di un’azienda agricola che ha impugnato un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2015, con il quale l’Agenzia delle Entrate ha preteso la maggiore IRPEF dovuta a seguito della ripresa a tassazione della quota incentivo della tariffa onnicomprensiva, applicata alla cessione di energia elettrica mediante l’utilizzazione di prodotti provenienti in modo prevalente dall’attività agricola.

Secondo i Giudici di merito, infatti, il trattamento applicabile agli imprenditori agricoli per la cessione di energia elettrica deve essere distinto nelle seguenti componenti:

• per la produzione e cessione di energia da fonti rinnovabili agroforestali sino a 2.400.000 kWh l’anno, è possibile far riferimento a un’attività agricola connessa di cui all’art. 2135, Codice Civile (ossia, a un’attività considerata produttiva di reddito agrario);
• per la produzione e cessione di energia da fonti rinnovabili agroforestali oltre 2.400.000 kWh l’anno, si deve far riferimento ad un reddito determinato, ai fini IRPEF e IRES, applicando all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni soggette a registrazione agli effetti dell’IVA, relativamente alla componente riconducibile alla valorizzazione dell’energia ceduta, con esclusione della quota incentivo, il coefficiente di redditività del 25%.

Nel caso in esame, tuttavia, secondo i Giudici lombardi non esiste una quota incentivo, trattandosi di una tariffa onnicomprensiva predeterminata dal Legislatore che comprende tutte le componenti collegate alla cessione dell’energia elettrica, senza che sia possibile distinguere tra le varie voci.

La tariffa onnicomprensiva si configura dunque come un corrispettivo, essendo corrisposta unitariamente, a fronte dell’immissione in rete dell’energia elettrica prodotta e non autoconsumata, rappresentando quindi una quota fissa, non soggetta a oscillazioni dei mercati e non soggetta a prezzi variabili in base alla legge della domanda e della offerta. Peraltro, nelle disposizioni vigenti nel 2015 non si riscontra alcun riferimento utile per la determinazione della quota di incentivo all’interno della tariffa onnicomprensiva.

Tale presa di posizione, se confermata, determina una disparità di trattamento per i soggetti che cedono l’energia applicando la tariffa onnicomprensiva rispetto agli altri soggetti che invece ricevono separatamente l’incentivo, in quanto tale tariffa ricomprende indubbiamente anche una quota incentivo.

Il D.M. 23 giugno 2016 con il quale il Ministero dello Sviluppo Economico regola l’incentivazione dell’energia elettrica da fonti rinnovabili per i nuovi impianti indica le modalità di determinazione degli incentivi, nell’Allegato I, precisa che per i nuovi impianti diversi da quelli di potenza fino a 500 kW l’incentivo è dato dalla sommatoria della tariffa incentivante, dell’ammontare degli eventuali premi a cui occorre dedurre il prezzo zonale orario della zona in cui è immessa l’energia elettrica prodotta. Per gli impianti di potenza fino a 500 Kw, la tariffa onnicomprensiva è data dalla sommatoria della tariffa incentivante stabilita per ciascuna fonte energetica e degli eventuali premi.