Con Risposta ad Interpello n. 431 del 18 settembre 2023, l’Agenzia delle Entrate ha reso interessanti chiarimenti circa la rettifica della detrazione IVA richiesta in caso di estromissione dei beni dell’impresa e di successiva trasformazione in società semplice operata ai sensi dell’art. 1, commi da 101 a 106, Legge n. 197/2022, c.d. Legge di Bilancio 2023.

Tale agevolazione, si ricorda, è riservata alle società in nome collettivo, alle società in accomandita semplice, alle società a responsabilità limitata, alle società per azioni e a quelle in accomandita per azioni che possiedono:

• beni immobili diversi da quelli di cui all’art. 43, comma 2, primo periodo, TUIR, ossia beni immobili non strumentali per destinazione (immobili strumentali per natura, immobili merce e immobili patrimonio);
• beni mobili registrati non utilizzati come beni strumentali;

e i cui soci, al momento di effettuazione dell’operazione agevolata, risultino iscritti a libro soci alla data del 30 settembre 2022.

L’agevolazione prevede che sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati ai soci e il loro costo fiscalmente riconosciuto si applichi una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP fissata nella misura dell'8% (10,5% per le società considerate non operative in almeno due dei tre periodi di imposta precedenti a quello in corso al momento dell'assegnazione, della cessione o della trasformazione).

Un’ulteriore imposta sostitutiva, fissata nella misura del 13%, è prevista per la tassazione delle riserve in sospensione d’imposta che si annullano per effetto dell’assegnazione.

È tuttavia previsto che, per le assegnazioni e le cessioni ai soci di tali beni, le aliquote dell'imposta proporzionale di registro eventualmente applicabili siano ridotte alla metà e le imposte ipotecarie e catastali siano dovute in misura fissa.

L’imposta sostitutiva dovuta deve essere versata nei seguenti termini:

• il 60% entro il 30 settembre 2023;
• il restante 40% entro il 30 novembre 2023.

La disciplina agevolativa non indica espressamente le condizioni per l’applicazione dell’IVA e per l’eventuale rettifica della detrazione nel caso di estromissione dei beni dell’impresa e di successiva trasformazione in società semplice. Tale vuoto normativo è stato opportunamente colmato dalla Risposta ad interpello n. 431/2023.

Nella Risposta ad interpello in esame, l’Agenzia delle Entrate ha innanzitutto evidenziato che la disciplina recata dall’art. 1, commi da 101 a 106, Legge n. 197/2022, non prevede alcuna specifica agevolazione ai fini IVA.

L’Agenzia delle Entrate ha quindi rinviato alla propria precedente Circolare n. 26/E/2016, ove era stato precisato che, stante l’assenza del requisito della commercialità in capo alla società semplice, la trasformazione di una società commerciale in una società semplice realizza comunque un’ipotesi di destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, con la conseguente applicazione del disposto di cui all’art. 2, comma 2, n. 5, D.P.R. n. 633/1972, ossia l’assoggettamento ad imposta dei beni oggetto di estromissione, con  esclusione di quei beni per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta.

Nel caso sottoposto al vaglio dell’Amministrazione Finanziaria, l’estromissione agevolata riguarda fabbricati, con la conseguente applicazione della disciplina prevista dall’art. 10, comma 1, nn. 8-bis) e 8-ter), D.P.R. n. 633/1972, vale a dire il regime naturale di esenzione IVA, fatta salva la facoltà della società di optare per il regime di imponibilità nell’atto di trasferimento.

Nel caso di specie, poiché la società ha detratto integralmente l’imposta gravante “a monte” sui beni immobili, l’estromissione degli stessi per effetto della trasformazione agevolata integra un’operazione rilevante ai fini IVA (in regime di esenzione oppure, previa opzione, in regime di imponibilità IVA).

Poiché l’estromissione può riguardare beni ammortizzabili per i quali è stata detratta in tutto o in parte l’IVA, l’Agenzia delle Entrate ha altresì rammentato che l’assoggettamento ad IVA segue criteri differenti rispetto alle regole che attengono alla rettifica della detrazione.

In particolare, in applicazione della Sentenza 16 giugno 2016, Causa C-229/15, della Corte di Giustizia europea, la rilevanza ai fini IVA dell’operazione deriva dal presupposto dell’estromissione e “non si fonda sulla premessa secondo cui la detrazione completa o parziale dell’IVA, operata al momento dell’acquisto di beni oggetto di possesso in caso di cessazione dell’attività economica imponibile, sia superiore o inferiore a quella che il soggetto passivo aveva diritto di effettuare, bensì sulla realizzazione di una nuova operazione imponibile alla data della cessazione dell’attività economica”.

Di conseguenza, in relazione ai beni per i quali è stata operata, in tutto o in parte, la detrazione dell’imposta addebitata in via di rivalsa:

• la rilevanza ai fini IVA della successiva estromissione dal regime d’impresa è regolata da presupposti autonomi e diversi rispetto a quelli riferiti alla rettifica della detrazione;
• i principi che regolano la detrazione impongono di adempiere all’obbligo di rettifica se la cessione avviene nel periodo di tutela fiscale, mentre quelli che disciplinano l’estromissione ne determinano sempre la rilevanza ai fini IVA (fermo restando che, per le estromissioni di fabbricati, l’operazione può essere imponibile o esente dal tributo).

Nel caso in esame, la società istante aveva detratto integralmente l’IVA sui beni oggetto di estromissione, evidenziando il credito nella Dichiarazione annuale IVA 2008 (tale credito è stato poi perso in applicazione della disciplina sulle società di comodo). Pertanto, se la trasformazione è effettuata entro il prossimo 30 settembre, non sussiste alcun obbligo di rettifica in capo alla società in questione, essendo ormai decorso il periodo di tutela fiscale dei beni oggetto di estromissione di cui all’art. 19-bis2, comma 8, D.P.R. n. 633/1972 (fissato, per i fabbricati, in 10 anni).

In ogni caso, l’estromissione darà luogo ad un’operazione esente da IVA, salva diversa opzione per il regime di imponibilità.