Con la Risposta ad Interpello n. 435 del 26 settembre 2023, l’Agenzia delle Entrate si è espressa sui termini per esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA nella peculiare ipotesi in cui le fatture di acquisto, a causa di problemi dei canali telematici del Sistema di Interscambio, siano messe a disposizione del contribuente nella sua area riservata del sito Internet dell’Amministrazione Finanziaria.

Al ricorrere di tale ipotesi, il dies a quo per l’esercizio della detrazione IVA decorre dalla data di presa visione della fattura. Qualora il soggetto passivo ritardi colpevolmente a prendere visione delle fatture elettroniche presenti nella sua area riservata, perde il diritto alla detrazione non esercitato entro il termine di presentazione della relativa dichiarazione annuale.

È da ritenersi altresì esclusa la possibilità di recuperare l’imposta presentando una dichiarazione integrativa, trattandosi di una facoltà ammessa nella sola ipotesi di tempestiva ricezione delle fatture.

Il dies a quo per l’esercizio del diritto alla detrazione IVA

L’art. 19, comma 1, D.P.R. n. 633/1972, prevede che il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorga nel momento in cui l'imposta diviene esigibile e sia esercitato, al più tardi, con la dichiarazione IVA relativa all'anno in cui il diritto alla detrazione è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo.

Di conseguenza, l’esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA relativa alle fatture di acquisto ricevute è subordinato all’esistenza di un duplice requisito:

• il presupposto sostanziale dell’effettuazione dell’operazione (ossia, l’esigibilità dell’imposta);
• il presupposto formale del possesso di una valida fattura d’acquisto.

Al verificarsi di entrambi i presupposti, il cessionario/committente può operare, previa registrazione della fattura, la detrazione della relativa imposta.

Il diritto alla detrazione può essere esercitato, al più tardi, entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno.

Il soggetto passivo che non esercita il diritto alla detrazione dell'IVA assolta sugli acquisti documentati nelle fatture ricevute nei termini anzidetti, può recuperare l'imposta presentando la dichiarazione integrativa di cui all'art. 8, comma 6­bis, D.P.R. n. 322/1998, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.

Qualora il recapito della fattura elettronica al soggetto ricevente non risulti possibile, il Sistema di Interscambio ne mette a disposizione una copia nell’area riservata del sito Internet dell’Agenzia delle Entrate. In questa ipotesi, la data di ricezione della fattura (e, quindi, il momento a partire dal quale può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA) coincide con quella di presa visione della stessa nell’area riservata del portale Fatture e Corrispettivi.

La presa visione della fattura determina l’avverarsi del presupposto formale che, unitamente al realizzarsi del presupposto sostanziale (rappresentato dall’esigibilità dell’imposta), consente il legittimo esercizio del diritto alla detrazione.

Il caso esaminato dall’Agenzia delle Entrate

L’istanza di interpello in esame è stata presentata da una società che, ancorché costituita nell’anno 2019, ha iniziato a sostenere costi afferenti alla propria attività e a ricevere le relative fatture solo nel corso dell’anno 2021.

Nell’anno 2022, la società istante ha effettuato alcune verifiche sul proprio Cassetto fiscale, riscontrando che il Sistema di Interscambio (SdI), non riuscendo a consegnare alcune fatture relative all’anno 2021 per problemi del canale telematico ricevente, ha allocato parte delle stesse nella c.d. area di messa a disposizione.

Tali fatture, per le quali la società ha regolarmente ricevuto per e-mail la copia di cortesia, sono state in parte pagate nel corso dell’anno 2021, in parte nel corso dell’anno 2022 e in parte ad oggi non risultano ancora pagate.

La società, tuttavia, non ha mai preso visione, nel corso degli anni 2021 e 2022, delle fatture ricevute e non ha quindi provveduto alla loro registrazione e a farle concorrere alla dichiarazione IVA relativa all’anno 2021.

Il contribuente, peraltro, non ha neppure osservato la procedura di cui all'art. 6, comma 8, D.Lgs. n. 471/1997, in base alla quale, nell'ipotesi di mancata ricezione della fattura entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell'operazione, il cessionario/committente è tenuto all’emissione di autofattura e al versamento della relativa imposta.

La società si è quindi rivolta all’Agenzia delle Entrate per comprendere se, previa registrazione delle fatture, sia ancora possibile recuperare in detrazione la relativa imposta con la presentazione di una dichiarazione integrativa.

Le indicazioni dell’Agenzia delle Entrate

In relazione a tale articolata vicenda, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato che, per sua stessa ammissione, la società istante era a conoscenza che:

• il presupposto sostanziale per l’esercizio della detrazione, rappresentato dall’esigibilità dell’imposta, si fosse realizzato, avendo la stessa pagato il corrispettivo relativo alle prestazioni ricevute;
• le fatture fossero state emesse, avendone ricevuto le copie di cortesia e, pertanto, era possibile perfezionare quanto prima anche il presupposto formale;
• il sistema di ricezione avesse avuto un malfunzionamento, ma le fatture erano state comunque messe a disposizione del contribuente nella sua area riservata del portale Fatture e Corrispettivi.

Pertanto, pur essendo in possesso di una copia delle fatture, la società istante è rimasta inerte, procrastinandone arbitrariamente la data di presa visione e, quindi, anche il dies a quo per l’esercizio del diritto alla detrazione. La stessa, inoltre, non si è neppure attivata per regolarizzare il mancato ricevimento delle fatture secondo quanto disposto dall’art. 6, comma 8, D.Lgs. n. 471/1997.

Sulla base di tali considerazioni, l’Agenzia delle Entrate ha quindi concluso che, per le prestazioni pagate negli anni 2021 e 2022, il termine ultimo per l’esercizio del diritto alla detrazione debba considerarsi ormai spirato.

Allo stesso modo, deve ritenersi preclusa anche la possibilità di recuperare l’IVA in esame presentando le dichiarazioni integrative relative a tali annualità, trattandosi di una facoltà ammessa nella sola ipotesi di tempestiva ricezione delle fatture (si veda la Circolare n. 1/E/2018 dell’Agenzia delle Entrate).