Tra le imposte che interessano le imprese, l’IRAP ha subito significative modifiche nel corso degli anni. 

Tali modifiche sono state molto rilevanti per le imprese operanti nel settore agricolo, in particolare con l’esclusione, a partire dal 2016, i) delle attività agricole ai sensi dell’art. 32 TUIR, ii) delle cooperative ed i loro consorzi che forniscono in via principale, anche nell'interesse di terzi, servizi nel settore selvicolturale, ivi comprese le sistemazioni idraulico-forestali, sono equiparati agli imprenditori agricoli, iii) cooperative agricole e della pesca di cui all’art. 10, D.P.R. 601/73 (nonché i loro consorzi) che svolgono attività di allevamento di animali con mangimi ottenuti per almeno un quarto dai terreni dei soci nonché mediante la manipolazione, conservazione, valorizzazione, trasformazione e alienazione di prodotti agricoli e zootecnici e di animali conferiti dai soci.

A queste modifiche, proprie del settore agricolo, dal 2022, per opera della Legge 234/2021 (art.1 c. 8), è stata introdotta l’esclusione dall’assoggettamento all’IRAP per tutte le imprese individuali, comprese quelle familiari e coniugali (Circ. 4/E/2022).

Le attività agricole ancora soggette a IRAP

L’esclusione dall’assoggettamento a IRAP delle attività ricomprese nel reddito agrario (art. 32 TUIR) vale anche per le società che determinano il reddito d’impresa, indipendentemente dall’aver o meno optato per la tassazione su base catastale.

Le attività agricole e connesse per le quali le società devono determinare l’IRAP sono, pertanto riconducibili alle seguenti:

• allevamento di animali con terreno insufficiente a produrre potenzialmente almeno un quarto dei mangimi necessari alla loro alimentazione, limitatamente alla produzione eccedente la potenzialità del fondo;
• manipolazione, trasformazione, valorizzazione e commercializzazione di prodotti provenienti prevalentemente dalla coltivazione del fondo, dall’allevamento degli animali e della silvicoltura, che non sono comprese tra le attività previste dal Decreto di cui all’art. 32, comma 2, lettera c), del TUIR;
• agriturismo, enoturismo e oleoturismo;
• produzione di vegetali su strutture fisse e mobili oltre il secondo piano produttivo;
• attività agricola connessa di produzione di energia elettrica e calorica da fonte fotovoltaica per la quota commercializzata oltre i 260.000 kWh annui, da biomasse per la parte commercializzata eccedente i 2.400.000 kWh annui;
• commercializzazione di piante vive e prodotti della floricoltura acquistati da imprenditori agricoli florovivaistici, nei limiti del 10% del volume di affari, da altri imprenditori agricoli florovivaistici;
• fornitura di servizi forniti prevalentemente con attrezzature e risorse impiegate normalmente nell’attività agricola, anche a carattere occasionale;
• mera commercializzazione di prodotti acquistati, senza alcun intervento di manipolazione o trasformazione, oppure anche tramite tali interventi, ma con prodotti prevalentemente acquistati; le prestazioni di servizi eseguite senza il requisito della connessione con l’attività agricola.

Per determinare il valore della produzione da escludere dal computo dell’IRAP per le suddette attività, l’Agenzia delle entrate ha fornito puntuali chiarimenti con la Risoluzione 93/E del 18 luglio 2017, richiamando principi già noti.

Dal 2024, per effetto delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 192/2024 all’articolo 32 TUIR, rientrano nel reddito agrario:

• b-bis) le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l'utilizzo di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati, rientranti nelle categorie catastali C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10, entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento definita con il decreto di cui al comma 3-bis;
• b-ter) le attività dirette alla produzione di beni, anche immateriali, realizzate mediante la coltivazione, l'allevamento e la silvicoltura che concorrono alla tutela dell'ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, derivanti dall'esercizio delle attività di cui all'articolo 2135 del codice civile;

Per quanto riguarda le attività individuate dalla novella lett. b-bis) occorre tuttavia evidenziare che, fin quando non saranno definite le nuove tariffe d’estimo per le attività di coltivazione svolte all’interno di fabbricati e definiti i criteri per determinare le superfici agrarie di riferimento, è stato previsto un regime provvisorio di determinazione del reddito agrario (e dominicale). In base a tale regime, il reddito agrario per queste attività di coltivazione “è determinato mediante l'applicazione alla superficie della particella catastale su cui insiste l'immobile della tariffa d'estimo più alta in vigore nella provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400 per cento”.

La norma transitoria non fa quindi alcun riferimento ai limiti dimensionali ordinariamente previsti, pertanto, in mancanza di indicazioni ufficiali, in base al combinato disposto degli articoli:

• art. 3, comma 2, lett. c-bis) del D.Lgs. 446/97
• art. 32, comma lett. b-bis) del TUIR e
• art. 34, comma 4 bis del TUIR,

anche queste attività sono ricomprese nel reddito agrario, conseguentemente, dovrebbero essere escluse dall’IRAP.

Qualora si volesse opinare che le norme sulle agevolazioni fiscali “sono norme ad interpretazione rigida ed anelastica, in quanto rigorosamente legata al dato letterale”, si potrebbe arrivare a una conclusione opposta rispetto all’esclusione dall’IRAP. Infatti, il D.Lgs. 446/97 richiama espressamente l’articolo 32 del TUIR, ma non l’articolo 34. Da ciò deriverebbe che il regime transitorio non influirebbe sulla determinazione dell’IRAP, con la conseguenza che anche le attività attualmente considerate comprese nel reddito agrario, ai fini IRAP, non potrebbero più beneficiare dell’esclusione in assenza dei necessari provvedimenti applicativi del nuovo comma b-bis).

Tuttavia, va ricordato che, con l’introduzione dell’obbligo di censire al catasto fabbricati anche gli immobili rurali, inclusi quelli destinati alla coltivazione di piante e fiori, e in assenza di una norma di coordinamento, era sorto il problema di come attribuire correttamente un reddito agrario per le attività di coltivazione svolte al loro interno. La dottrina aveva colmato tale lacuna suggerendo l’applicazione della tariffa d’estimo più alta della provincia, sulla base del principio previsto dal comma 4-bis dell’art. 28 del TUIR. Oggi, a distanza di quasi quindici anni, il nuovo comma b-bis) risolve definitivamente la questione: sarebbe quindi irragionevole pensare che la soluzione tanto attesa possa determinare una nuova falla alla fiscalità agricola (in materia di IRAP).

Pertanto, a nostro parere, considerato l’iter della disciplina IRAP per il settore agricolo e le finalità della norma introdotta dal D.Lgs. 192/2024, anche in vigenza del regime transitorio per la definizione dei redditi delle attività di coltivazione svolte all’interno di immobili censiti al catasto fabbricati, vige l’esclusione dall’IRAP.

Riteniamo invece che non possano essere sollevati dubbi sull’esclusione dall’IRAP per l’eventuale cessione di carbon credit nei limiti dell’articolo 32, comma 2, lettera b-ter).

 

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