La Riforma delle sanzioni tributarie, in vigore dal 1° settembre 2024, ha modificato la disciplina della regolarizzazione delle fatture omesse o irregolari. Non è più richiesta l’autofattura “denuncia” con versamento dell’IVA, ma una semplice segnalazione all’Agenzia delle Entrate da effettuare entro novanta giorni dalla violazione.

Dal 1° aprile 2025, tale comunicazione deve essere effettuata trasmettendo al Sistema di interscambio il nuovo tipo documento “TD29”, che riporta i dati del cedente/prestatore e l’imponibile non correttamente documentato, senza effetti sulla detrazione IVA.

I termini per la trasmissione del documento “TD29” decorrono dalla data della violazione commessa dal cedente/prestatore. In caso di fattura irregolare, i novanta giorni si calcolano dalla sua effettiva emissione; in caso di omessa fatturazione, dal termine entro il quale la fattura avrebbe dovuto essere emessa (dodici giorni dall’operazione o, se differita, entro il 15 del mese successivo). Pertanto, il cessionario/committente dispone di un margine che varia a seconda della tipologia di omissione. Decorso tale termine, la comunicazione resta possibile solo tramite ravvedimento operoso, con sanzioni proporzionali al ritardo.

La nuova procedura di regolarizzazione delle fatture omesse o irregolari

La Riforma delle sanzioni tributarie recata dal D.Lgs. n. 87/2024 ha apportato significative modifiche alla procedura di regolarizzazione delle fatture omesse o irregolari, applicabili dal 1° settembre 2024.

Anteriormente all’entrata in vigore del decreto legislativo, si ricorda, il cessionario o committente che non riceveva una fattura nei termini previsti o riceveva una fattura errata era tenuto a emettere autofattura e a versare l'IVA relativa all'operazione non correttamente documentata.

In particolare, la previgente formulazione dell’art. 6, comma 8, D.Lgs. n. 471/1997, prevedeva che il cessionario o committente, per non incorrere nella sanzione amministrativa pari al 100% dell’IVA dovuta, fosse tenuto, entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell’operazione, a regolarizzare autonomamente la violazione.

A tal fine era quindi richiesta, entro trenta giorni dallo spirare dei quattro mesi dalla data di effettuazione dell’operazione:

• l’emissione della c.d. autofattura “denuncia”, con codice tipo documento “TD20”;
• il versamento, a mezzo modello F24, dell’imposta relativa all’operazione.

Allo stato attuale, invece, è previsto che nel caso di mancata o irregolare fatturazione da parte del cedente o prestatore, il cessionario o committente sia tenuto a comunicare all’Agenzia delle Entrate la violazione riscontrata entro novanta giorni dal termine entro il quale doveva essere emessa la fattura o è stata emessa una fattura irregolare.

La mancata comunicazione della violazione riscontrata comporta l’applicazione, in capo al cessionario o committente, della novellata sanzione di cui all’art. 6, comma 8, D.Lgs. n. 471/1997, ora pari al 70% dell’imposta, con un minimo di 250 euro.

La comunicazione all’Amministrazione finanziaria deve essere effettuata trasmettendo al Sistema di interscambio un file Xlm con tipo documento “TD29”, indicandovi i dati del cedente o prestatore che ha commesso la violazione.

Il nuovo tipo documento “TD29” è stato introdotto, a partire dal 1° aprile 2025, dalla versione 1.9 delle specifiche tecniche per la fatturazione elettronica, pubblicata in data 31 gennaio 2025. In seguito, il 1° aprile 2025 l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato la versione 1.10 delle specifiche tecniche per la fatturazione elettronica, contenente le istruzioni per la predisposizione del file Xml da utilizzare per la comunicazione dell’omessa o irregolare fatturazione riscontrata.

La guida, in particolare, ha precisato che nel campo relativo al cedente/prestatore devono essere indicati esclusivamente i dati di tale soggetto (non quelli del cessionario o committente che provvede alla comunicazione), che deve essere un operatore nazionale, nonché alcuni delle informazioni previste dall’art. 21, comma 2, D.P.R. n. 633/1972, quali: la natura, la qualità e la quantità dei beni e dei servizi acquistati, l’ammontare del corrispettivo, l’aliquota e l’ammontare dell’imposta e dell’imponibile.

Le istruzioni hanno inoltre precisato che il tipo documento “TD29” non ha alcuna rilevanza ai fini dell’imposta e, pertanto, non consente di esercitare la detrazione dell’IVA relativa all’acquisto non correttamente documentato (si ritiene che tale documento possa essere tuttavia annotato in contabilità generale, ai fini della deduzione del relativo costo).

Il tipo documento “TD29”, inoltre, deve riportare:

• nel blocco <CedentePrestatore>, i dati del cedente/prestatore che ha emesso la fattura irregolare o non ha emesso alcun documento;
• nel blocco <CessionarioCommittente>, i dati del cessionario/committente che comunica l’omissione o l’irregolarità;
• nel campo <CodiceDestinatario>, il codice convenzionale di sette zeri (“0000000”), senza valorizzare il campo <PECDestinatario>;
• nel campo <Data> della sezione <DatiGenerali> la data di effettuazione dell’operazione di cessione o di prestazione di servizi;
• nel corpo del documento, l’indicazione dell’imponibile non fatturato dal cedente/prestatore o dell’imponibile non indicato nella fattura inviata dal cedente/prestatore e della relativa imposta calcolata dal cessionario/committente che effettua la comunicazione. In caso di operazioni non imponibili o esenti da IVA, deve essere indicato anche il relativo codice natura;
• nel campo <DatiFattureCollegate>, l’indicazione della fattura di riferimento, solo nel caso di emissione di una fattura irregolare da parte del cedente/prestatore;
• nel campo <Numero>, infine, è possibile inserire una numerazione progressiva ad hoc.

La rettifica di una comunicazione trasmessa con il tipo documento “TD29” può essere effettuata trasmettendo, sempre attraverso il Sistema di interscambio, un nuovo tipo documento “TD29”, indicando gli importi con segno positivo o negativo a seconda del tipo di errore che si intende correggere.

In ogni caso, siccome il tipo documento “TD29” è utilizzabile solo dal 1° aprile 2025, resta da comprendere quale tipo documento utilizzare per segnalare all’Agenzia delle Entrate le violazioni commesse dal cedente o prestatore nel periodo compreso tra il 1° settembre 2024 e il 31 marzo 2025.

Sul punto autorevole dottrina sostiene che è possibile continuare a utilizzare la c.d. autofattura “denuncia”, ossia il tipo documento “TD20”, senza tuttavia procedere al versamento dell’imposta.

il codice TD20, peraltro, continua a dover essere utilizzato per l'emissione dell'autofattura “denuncia” in casi particolari, come nel caso di operazioni soggette a inversione contabile o acquisti intracomunitari.

I termini per la trasmissione della comunicazione

Come precisato dall’Agenzia delle Entrate, al fine di individuare la data da cui calcolare i novanta giorni dal termine in cui doveva essere emessa la fattura o da quando è stata emessa la fattura irregolare, occorre far riferimento alla data di commissione della violazione realizzata dal cedente/prestatore.

Pertanto, ancorché nel documento “TD29” debba essere indicata la data di effettuazione dell’operazione (consegna dei beni o pagamento del corrispettivo), il momento dal quale iniziano a decorrere i novanta giorni per effettuare la comunicazione all’Amministrazione finanziaria coincide:

• per le fatture irregolari, con la data della loro effettiva emissione da parte del cedente/prestatori;
• per le fatture omesse, con la data entro la quale la fattura avrebbe dovuto essere emessa dal cedente/prestatore (ossia, entro dodici giorni dall’effettuazione dell’operazione o, in caso di fatturazione differita, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione).

Di conseguenza, ipotizzando, ad esempio, un’omessa fattura immediata, il cessionario o committente può legittimamente trasmettere il documento “TD29” entro il centoduesimo giorno successivo alla data di effettuazione (novanta giorni dal dodicesimo giorno successivo all’effettuazione dell’operazione).

Invece, nell’ipotesi di un’omessa fattura differita, il termine per effettuare la segnalazione è ancora maggiore, poiché, ad esempio, se la cessione scortata dal D.D.T. è avvenuta il 1° settembre 2025, la regolarizzazione può intervenire entro novanta giorni dal 15 ottobre 2025.

Una volta superati tali termini la regolarizzazione è ancora possibile, ma richiede il ricorso all’istituto del ravvedimento operoso, con una gradazione della sanzione commisurata al ritardo accumulato.

Ad esempio, se la tardiva trasmissione del documento “TD29” è effettuata entro ulteriori novanta giorni dalla scadenza dei novanta giorni previsti, la sanzione è pari al 7,78% dell’IVA (1/9 del 70%), con un minimo di 27,78 euro. Invece, se la comunicazione è effettuata dal novantunesimo giorno al termine di presentazione della dichiarazione IVA dell’anno in cui è stata commessa la violazione, la sanzione è pari all’8,75% dell’IVA (1/8 del 70%), con un minimo di 31,25 euro. Oltre il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno in cui è commessa la violazione, la sanzione è pari al 10% dell’IVA (1/7 del 70%), con un minimo di 35,71 euro.