Con la recente Sentenza del 27 aprile 2020, n. 8185, la Cassazione ha affermato che la cessione di un terreno agricolo edificabile risulta essere un’operazione soggetta ad IVA in quanto, previa perizia asseverata attestante la destinazione agricola del terreno e non essendo stato istituito apposito registro inventari in grado di definire oggettivamente una diversa destinazione, la cessione dello stesso rientra, di fatto, tra le attività poste in essere nell’esercizio dell’impresa.

La dicitura apposta a mano dal contribuente nel registro delle fatture d’acquisto “i terreni non vengono inseriti tra i beni aziendali in quanto da considerarsi strettamente e totalmente personali sin dalla data d’acquisto”, non fornisce prova contraria oggettiva in grado di dimostrare la natura non agricola del terreno né la sua destinazione a fini diversi dall’impiego agricolo.

Breve “excursus” sulla fiscalità riferita alla cessione di terreno agricolo edificabile

Con riferimento alla cessione di terreni edificabili ceduti da imprenditori agricoli, sono state espresse, nel tempo, posizioni contrastanti sia dall’Agenzia delle Entrate che dalla Cassazione, generando, di fatto, un conflitto di legittimità operativa dal quale appare difficile districarsi.

L’origine di tale conflitto si basa sull’individuazione del tributo cui assoggettare la cessione in oggetto: infatti, attribuire la valenza di operazione svolta nell’esercizio di impresa, ovvero di un atto oneroso traslativo della proprietà di beni immobili, determina l’applicazione, nel primo caso, dell’imposta sul valore aggiunto, mentre, nel secondo caso, l’ambito tributario sarà quello delle imposte di registro, ipotecarie e catastali.

Numerosi sono stati gli interventi in materia che vedono propendere l’Agenzia delle Entrate verso la soluzione che considera la cessione di un’area edificabile da parte di un imprenditore agricolo individuale come un’operazione da assoggettare ad IVA, in quanto rientrante nell’ambito dell’esercizio di impresa, a prescindere dal mutamento intervenuto sulla qualifica del terreno.

La stessa Agenzia, con la Risoluzione 106/E del 29 marzo 2008, in risposta ad un Interpello, ha precisato che, in presenza di un’area edificabile appartenente a diversi soggetti, la discriminante fondamentale, per stabilire il giusto regime fiscale da applicare all’operazione riguardante la cessione, fosse la soggettività passiva personale dei soggetti coinvolti, ancorché il terreno fosse destinato all’esercizio dell’attività agricola.

In base a quanto affermato, le quote del terreno oggetto di vendita, anche se cedute con atto unico, dovevano venire assoggettate a diversi regimi fiscali, tenendo conto delle differenti posizioni giuridiche dei venditori. Pertanto, la quota imputabile all’imprenditore agricolo doveva essere assoggettata ad IVA, mentre per la cessione delle restanti quote di proprietà dei soggetti “non imprenditori”, andava applicata l’imposta proporzionale di registro.

Anche la giurisprudenza di legittimità è intervenuta più volte sulla problematica in oggetto, manifestando, anche, posizioni contrastanti.

Diverse Sentenze della Cassazione (n. 11600 del 6 giugno 2016; n. 5366 del 2 giugno 1999; n. 8327 del 9 aprile 2014) hanno sostenuto che la cessione, da parte di un imprenditore agricolo, di un terreno divenuto edificabile, non rientra tra le operazioni imponibili di cui all’art. 1 del D.P.R. n. 633 del 1972, avendo, il terreno ceduto, perso la caratteristica di “bene strumentale” relativo all’impresa; pertanto, tale cessione non deve essere assoggettata ad IVA, bensì all’imposta proporzionale di registro.

L’orientamento di tali Sentenze porta ad affermare che il trasferimento di un terreno, dapprima agricolo poi divenuto edificabile per successiva modifica del piano regolatore, deve considerarsi fuori del campo di applicazione dell’IVA.

Tuttavia, a seguito di ulteriori pronunciamenti (n. 10943 del 2 ottobre 1999; n. 3987 del 3 aprile 2000), la Cassazione ha modificato la propria posizione, attribuendo maggiore peso alla nozione di “strumentalità” di un bene appartenente ad un’impresa.

Anche un bene immobile può rientrare nella nozione di "bene strumentale" in quanto la sua destinazione sia da considerarsi "inerente" all'esercizio dell'impresa; d'altronde, la nozione di "esercizio di impresa" non può limitarsi all'attività di produzione o scambio di beni in senso stretto e non esclude dal suo ambito i beni i quali non siano oggetto diretto dell'attività produttiva. La vendita, da parte di imprenditore agricolo, di un immobile del quale non è contestata la qualità di bene strumentale all'esercizio della propria attività produttiva, è da considerare atto pertinente all'oggetto dell'impresa e, quindi, soggetta ad IVA. 

Confermando l’alternanza nei giudizi espressi, con una recente Sentenza (n. 20149 del 25 luglio 2019), la Corte di Cassazione ha affermato un nuovo orientamento che attribuisce alla destinazione edificatoria la capacità di fare perdere automaticamente il requisito di strumentalità al terreno ceduto. Pertanto, il terreno. che da agricolo diviene edificabile, si trasforma in un bene diverso da quello che era in precedenza, nel senso che, potendo consentire la costruzione di abitazioni, il suo costo e la sua appetibilità commerciale aumentano. Di conseguenza, la relativa cessione fuoriesce dalla tipologia degli atti soggetti ad IVA per rientrare in quelli rilevanti ai fini dell’imposta di registro.

Sentenza Cassazione del 27 aprile 2020, n. 8185

Dal tenore della recente Sentenza della Corte di Cassazione ci sembra di potere affermare che la discriminante valutativa per l’applicazione del giusto regime d’imposta possa essere individuata nella possibilità oggettiva di determinare i requisiti (soggettivi ed oggettivi) che caratterizzano l’operazione di cessione del terreno edificabile. Pertanto, l’avere una destinazione agricola, il fatto che fosse stato in precedenza coltivato dai proprietari e la mancanza di un registro degli inventari dal quale potere desumere quale parte fosse legata all’attività agricola e quale parte destinata ad altra attività, conferisce, di fatto, al terreno ceduto, la caratteristica di “strumentalità”, sancendone la soggettività al regime dell’IVA.

La prova contraria fornita dal contribuente, volta a dimostrare la natura non agricola del terreno e la sua destinazione a fini diversi da quelli agricoli, consistente nell’annotazione sul registro delle fatture d’acquisto della dicitura: “i terreni non vengono inseriti tra i beni aziendali in quanto da considerarsi strettamente e totalmente personali sin dalla data di acquisto", non convince i giudici di merito in quanto trattasi di mera dichiarazione di parte, non suffragata da alcun elemento oggettivo.