Con la Legge di Bilancio 2023 e il Decreto Milleproroghe il Governo ha introdotto due misure, di segno opposto, in materia di ammortamenti fiscali. Se, da un lato, ha incrementato dal 3% al 6% il coefficiente di ammortamento dei fabbricati strumentali di alcune imprese, dall’altro ha prorogato la possibilità di sospendere gli ammortamenti nel 2023.

In relazione alla seconda misura, in particolare, è stato previsto che per le imprese che redigono il bilancio secondo i Principi contabili nazionali (i c.d. soggetti OIC adopter) vige la possibilità di sospendere, in tutto o in parte, gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali nei bilanci 2023.

Tale previsione, avente carattere di natura straordinaria, è stata originariamente introdotta dal D.L. n. 104/2020 per mitigare gli effetti economici negativi sul bilancio d’esercizio dovuti al COVID-19 ma, con l’avvento della guerra in Ucraina, il Legislatore ha ben pensato di estenderla anche per il 2023.

L’art. 60, comma 7-bis, D.L. n. 104/2020, così come risultante a seguito delle modifiche ora intervenute (art. 3, comma 8, D.L. n. 198/2022), prevede che le società possano applicare la sospensione degli ammortamenti nei bilanci del 2020, 2021 e 2022, indipendentemente dal comportamento tenuto nell’anno precedente, adottando le regole previste dalla disposizione originaria.

Pertanto, i soggetti OIC adopter, per la redazione del bilancio nell’esercizio: “possono in deroga all’articolo 2426, primo comma, numero 2), del Codice Civile, non effettuare fino al 100% dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali ed immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato”.

Alla luce di ciò, non è necessario che il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo, venga sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione.

Il secondo periodo del sopracitato art. 60, comma 7-bis, D.L. n. 104/2020, prevede che la quota di ammortamento non effettuata: “sia imputata al Conto Economico relativo all’esercizio successivo e, con lo stesso criterio, sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno”.

Ne consegue che la quota di ammortamento non effettuata dovrà essere imputata al Conto Economico dell’esercizio successivo, determinando così un allungamento del piano originario di ammortamento.

Da un punto di vista fiscale, i soggetti che si avvalgono della sospensione in esame potranno dedurre le quote di ammortamento sospese: “alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102 bis e 103 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (…) a prescindere dall’imputazione al Conto Economico”.

Pertanto:

• la quota di ammortamento del costo dei beni materiali è deducibile “in misura non superiore a quella risultante dall’applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabili con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze (…)”;
• le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l’esercizio di alcune attività regolate (distribuzione e trasporto di gas naturale, distribuzione di energia elettrica e gestione della rete di trasmissione nazionale dell’energia elettrica) sono “deducibili in misura non superiore a quella che si ottiene dividendo il costo dei beni per la durata delle rispettive vite utili, così come determinate ai fini tariffari dall’Autorità per l’energia elettrica e il gas, e riducendo il risultato del 20%” ;
• le quote di ammortamento dei beni immateriali sono deducibili secondo le regole di cui all’art. 103, TUIR.

Si ricorda che, qualora ci si avvalga della deroga di natura civilistica, secondo quanto chiarito nel Principio contabile OIC n. 9, la stessa “può generare fiscalità differita, che deve essere contabilizzata secondo le disposizioni dell’OIC 25”. La fiscalità differita, infatti, si verifica nel caso in cui sorgano differenze temporanee tra il valore civilistico e quello fiscale, le quali, secondo quanto chiarito nell’OIC n. 25, sono “destinate ad annullarsi negli esercizi successivi”.

Ovviamente, se l’impresa decide di avvalersi della deroga di cui al comma 7-bis dell’art. 60, D.L. n. 104/2020, ma non di dedurre (facoltativamente) tali ammortamenti in sede di Dichiarazione dei Redditi, la fiscalità differita non deve essere rilevata, in quanto non si verifica alcuna differenza tra gli importi imputati a Conto Economico e le voci rilevanti ai fini fiscali.

Infine, precisiamo che la scelta di non contabilizzare in bilancio la quota di ammortamento deve essere coerente con quanto riportato nella Nota integrativa, che deve indicare:

• su quali immobilizzazioni e in quale misura non sono stati contabilizzati gli ammortamenti;
• le ragioni che hanno indotto ad avvalersi della deroga;
• l’impatto economico e patrimoniale della deroga.

Restano ferme le altre informazioni da fornire nella Nota integrativa e quelle relative al trattamento contabile delle immobilizzazioni, così come l’obbligo di destinare a una riserva indisponibile gli utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento non effettuata.