Con la Risposta a Interpello n. 23 del 13 gennaio 2023, l’Agenzia delle Entrate è tornata ad esprimersi sull’opzione per la separazione della attività ai fini IVA nel settore immobiliare.

Ribadendo il proprio costante orientamento (si vedano, da ultimo, le Risposte a Interpello n. 608/2020 e n. 471/2021), l’Agenzia delle Entrate è tornata ad affermare che l’esercizio dell’opzione per la separazione delle attività nel settore immobiliare non consente di costituire un sub-settore basato esclusivamente sul regime IVA applicato (esenzione o imponibilità) nell’ambito di fabbricati appartenenti alla medesima categoria catastale.

Sul punto si ricorda che le imprese operanti nel settore immobiliare che effettuano attività appartenenti a diversi codici ATECO, possono applicare la separazione dell’imposta per ciascuna attività esercitata.

Il comma 3 dell’art. 36, D.P.R. n. 633/1972, in particolare, prevede la possibilità di esercitare l’opzione per l’applicazione separata dell’IVA, a favore dei soggetti passivi che effettuano sia locazioni o cessioni (esenti da imposta) di fabbricati o porzioni di fabbricato a destinazione abitativa che comportano la riduzione della percentuale di detrazione a norma dell’art. 19, comma 5, e dell’art. 19-bis, D.P.R. n. 633/1972, sia locazioni o cessioni di altri fabbricati o di altri immobili, con riferimento a ciascuno di tali settori di attività.

In seguito, tale facoltà è stata estesa (ad opera dell’art. 57, D.L. n. 1/2012) anche alle imprese che effettuano sia cessioni (esenti da imposta) di fabbricati o porzioni di fabbricato a destinazione abitativa che comportano la riduzione della percentuale di detrazione a norma dell’art. 19, comma 5, e dell’art. 19-bis, D.P.R. n. 633/1972, sia cessioni (imponibili IVA) di altri fabbricati o di altri immobili a destinazione non abitativa, con riferimento a ciascuno di tali settori di attività.

Al fine di evitare distorsioni cagionate dagli effetti negativi del pro rata, pertanto, è ammessa la separazione delle attività:

• sia per le locazioni di fabbricati abitativi (generalmente esenti da IVA) e di fabbricati non abitativi (generalmente soggette a IVA);
• sia per le cessioni di fabbricati abitativi (generalmente esenti da IVA) e di fabbricati non abitativi o strumentali (generalmente soggette a IVA).

Dunque, nell’ambito delle attività di compravendita e di locazione di immobili è possibile separare il sub settore delle locazioni di immobili abitativi (esenti) dal sub settore delle locazioni di immobili strumentali (imponibili), nonché il sub settore delle cessioni di immobili abitativi (esenti) dal sub settore delle cessioni di immobili strumentali (imponibili).

Secondo l’interpretazione dell’Agenzia delle Entrate, la disposizione di cui all’art. 36, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, presuppone un criterio di separazione basato non solo sul regime IVA (esenzione o imponibilità) applicato all’operazione, ma anche sulla categoria catastale del fabbricato (abitativo ovvero diverso dall’abitativo).

All’interno di ciascuna delle attività separate di cessione e di locazione è dunque possibile distinguere, rispettivamente, le cessioni di fabbricati abitativi (esenti) dalle cessioni di altri fabbricati, nonché le locazioni di fabbricati abitativi (esenti) da quelle di altri fabbricati. Non è invece consentita una ulteriore separazione, ad esempio, tra le cessioni di fabbricati strumentali imponibili e le cessioni esenti, con evidenti effetti negativi in termini di pro rata di detrazione.

L’esercizio dell’opzione per la separazione delle attività nel settore immobiliare non consente, quindi, di costituire un sub settore basato esclusivamente sul regime IVA applicato (esenzione o imponibilità) nell’ambito di fabbricati appartenenti alla stessa categoria catastale.

L’orientamento assunto dall’Amministrazione Finanziaria non è tuttavia condiviso dalla Corte di Cassazione, che, con svariate sentenze, ha attribuito rilievo all’effettiva destinazione del fabbricato, superando il rigido criterio della mera classificazione catastale adottato dall’Agenzia delle Entrate (nel comparto agricolo si vedano, ad esempio, le Sentenze n. 3455/2014, n. 28584/2021 e n. 35256/2022, ove è stata riconosciuta la legittimità della detrazione IVA operata sull’acquisto di un fabbricato abitativo destinato, tuttavia, all’esercizio dell’attività di agriturismo).

Secondo la giurisprudenza di legittimità, in particolare, il disposto di cui all’art. 36, comma 3, D.P.R. n. 633/1972, intende evitare gli effetti distorsivi del pro rata, consentendo alle imprese operanti nel settore immobiliare di determinare l’imposta detraibile (anche) sulla base dell’effettivo utilizzo dei beni e dei servizi acquistati.