Come noto, l’art. 1, commi da 100 a 105, Legge n. 197/2022, c.d. Legge di Bilancio 2023, ha riproposto l’assegnazione e la cessione agevolata ai soci dei beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione e dei beni mobili iscritti nei Pubblici registri.

La norma prevede, inoltre, la trasformazione agevolata in società semplice da parte delle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di tali beni (immobiliari di gestione).

Il c.d. Decreto Proroghe Fiscali, approvato dal Consiglio dei Ministri tenutosi nella giornata di mercoledì 27 settembre 2023, ha disposto la proroga dei termini per l’effettuazione delle operazioni agevolate, portandoli dal 30 settembre al 30 novembre 2023.

Soggetti interessati

L’assegnazione agevolata dei beni ai soci è riservata ai seguenti soggetti:

• società per azioni, in accomandita per azioni e società a responsabilità limitata;
• società in nome collettivo e società in accomandita semplice;

che possiedono:

• beni immobili diversi da quelli di cui all’art. 43, comma 2, primo periodo, TUIR, ossia beni immobili non strumentali per destinazione (immobili strumentali per natura, immobili merce e immobili patrimonio);
• beni mobili iscritti ai Pubblici registri non utilizzati come beni strumentali;

e i cui soci (persone fisiche e società), al momento dell’operazione agevolata, risultano iscritti al libro soci alla data del 30 settembre 2022, ovvero entro il 30 gennaio 2023 in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2022. Per le società non obbligate alla tenuta del libro soci (ad esempio, società di persone e società a responsabilità limitata), l’identità dei soci al 30 settembre 2022 deve essere provata con un idoneo titolo avente data certa come, ad esempio, l’atto di trasferimento della partecipazione.

Come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 26/E/2016, l’assegnazione è consentita anche alle società di fatto, aventi ad oggetto l’esercizio di un’attività commerciale, e alle società in liquidazione.

Non possono invece beneficiare dell’agevolazione gli enti non commerciali e le società non residenti con stabile organizzazione in Italia. Si ritiene, inoltre, che dal beneficio siano escluse anche le società cooperative ed i consorzi.

I beni oggetto di assegnazione

Come sopra anticipato, l’assegnazione agevolata può riguardare i beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione ed i beni mobili iscritti in Pubblici registri (le caratteristiche del bene devono essere verificate all’atto dell’assegnazione, a prescindere dalla data della sua acquisizione).

Possono essere dunque assegnati ai soci gli immobili, diversi da quelli strumentali per destinazione di cui all’art. 43, comma 2, TUIR, non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa, ossia:

• immobili strumentali per natura (categorie catastali B, C, D, E ed A/10), qualora non utilizzati direttamente per l’esercizio dell’attività (si tratta dei beni concessi in locazione o comodato e, comunque, non direttamente utilizzati dall’impresa);
• immobili merce, ossia immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa (si tratta, tipicamente, degli immobili detenuti dalle imprese di costruzione);
• immobili a uso abitativo posseduti dall’impresa, c.d. beni patrimonio, che concorrono a formare il reddito ai sensi dell’art. 90, TUIR (ossia, gli immobili detenuti a titolo di investimento).

Sono poi assegnabili i beni mobili iscritti in Pubblici registri, non utilizzati come strumentali per l’esercizio dell’attività.

Non possono, invece, essere oggetto di assegnazione:

• i singoli diritti reali afferenti i beni quali, ad esempio, il diritto di usufrutto e di nuda proprietà, ovvero i diritti edificatori (tali diritti, infatti, non sono qualificabili come beni);
• le quote di partecipazione in società.

L’assegnazione agevolata

L’agevolazione prevede che sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati ai soci (o valore catastale per gli immobili) e il loro costo fiscalmente riconosciuto, si applichi una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'IRAP nella misura dell'8% (10,5% per le società considerate non operative in almeno due dei tre periodi di imposta precedenti a quello in corso al momento dell'assegnazione, della cessione o della trasformazione).

Il beneficio è dunque costituito dalla possibilità di applicare l’imposta sostitutiva dell’8% sulle plusvalenze realizzate a seguito dell’assegnazione dei beni agevolabili.

Qualora, per effetto dell’assegnazione o della trasformazione, siano annullate riserve in sospensione d’imposta (ad esempio, la riserva di rivalutazione non affrancata), le stesse devono essere assoggettate ad una imposta sostitutiva fissata nella misura del 13%.

In caso di assegnazione di terreni agricoli con sovrastanti fabbricati rurali, qualora il valore normale sia determinato su base catastale, l’imposta sostitutiva può essere determinata considerando soltanto il valore catastale dei terreni agricoli, sempre che il fabbricato rurale sovrastante sia strumentalmente funzionale alla necessità del fondo o sia trasferito unitamente al fondo stesso. Pertanto, qualora il fabbricato sia asservito al terreno, il valore normale è determinato moltiplicando il reddito dominicale per il coefficiente riferito al terreno (112,50), senza dunque considerare la rendita catastale del fabbricato.

A fronte del versamento dell’imposta sostitutiva è previsto che per le assegnazioni e le cessioni ai soci, le aliquote dell'imposta proporzionale di registro eventualmente applicabili siano ridotte alla metà e le imposte ipotecarie e catastali siano dovute in misura fissa. Non è prevista invece alcuna agevolazione ai fini IVA.

Termini e modalità di versamento dell’imposta sostitutiva

A seguito delle novità introdotte dal c.d. Decreto Proroghe Fiscali, i termini di perfezionamento delle operazioni agevolate sono prorogati al 30 novembre 2023.

L’imposta sostitutiva dovuta sulle plusvalenze ed eventualmente sulle riserve, deve essere quindi versata entro il termine del 30 novembre 2023 (in precedenza, si ricorda, era richiesto il versamento del 60% dell’imposta entro il 30 settembre 2023, e del restante 40% entro il 30 novembre 2023).

Il nuovo termine di versamento interessa tutte le operazioni agevolate, coinvolgendo anche quelle eventualmente già effettuate entro il previgente termine del 30 settembre 2023.

Con Risoluzione n. 30/E/2023, l’Agenzia delle Entrate ha istituito i codici tributo da utilizzare ai fini del versamento delle imposte sostitutive:

• “1836”, “Imposta sostitutiva [8%-10,5%] sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente riconosciuto - art. 1, commi da 100 a 105, Legge n. 197/2022”;
• “1837”, “Imposta sostitutiva [13%] sulle riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e su quelle delle società che si trasformano - art. 1, commi da 100 a 105, Legge n. 197/2022”.

Si evidenzia che il differimento dei termini riguarda il versamento delle sole imposte sostitutive, restandone invece esclusi i termini di versamento delle altre imposte indirette (IVA, imposta di registro, imposte ipotecaria e catastale) che dovranno avvenire secondo le modalità ed i termini ordinariamente previsti (per l’IVA, ad esempio, si tratta, relativamente alle operazioni effettuate nel corrente mese di settembre, del 16 ottobre (soggetti mensili) e del 16 novembre (soggetti trimestrali).