La Corte di Cassazione con la recente ed importantissima sentenza n. 15333/2014 ha censurato l’orientamento espresso dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 36/E/2013 in merito al corretto trattamento fiscale applicabile alla costituzione di un diritto di superficie.

Con il diritto di superficie, disciplinato dall’art. 952 del codice civile, il proprietario del fondo concede a terzi di realizzare o mantenere una costruzione sul suolo divenendone il proprietario. La caratteristica essenziale di questo diritto reale di godimento è quella di escludere gli effetti dell’accessione, principio in base al quale il proprietario  del suolo acquista la proprietà anche dei beni costruiti su di esso.

Con il citato documento di prassi, l'Amministrazione, dopo aver correttamente richiamato i principi dettati dall’art. 5, comma 9 del TUIR (l’applicazione di questa disposizione fa si che in caso di costituzione di un diritto di superficie trovi applicazione l'articolo 67, comma 1, lettera b) del Tuir, in base al quale se il terreno agricolo è detenuto da più di cinque anni non vi è l’emersione di alcuna plusvalenza tassabile), ha offerto una interpretazione a dir poco restrittiva in merito alla loro applicabilità.

Infatti, secondo quanto riportato nella circolare 36 questa disposizione avrebbe efficacia solo nei casi (praticamente inesistenti) in cui il diritto di superficie, prima di essere ceduto, sia stato acquistato a titolo oneroso.

In caso contrario (costituzione del diritto di superficie derivante da un diritto di piena proprietà) si applicherebbe l'articolo 67, comma 1, lettera l) del Tuir (assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere) che genera l’emersione di una plusvalenza tassabile.

L’erroneità di tale orientamento, già ampiamente evidenziata dagli esperti di Consulenzaagricola.it (in tal senso si veda circolare Prot. n. 13/2014), è stato ora confermato dalla stessa Corte di Cassazione con la sentenza n.15333/2014.

La Suprema Corte, interpretando semplicemente la norma di legge, ha stabilito che “essendo il diritto di superficie un diritto reale, è pienamente applicabile l’art.9, co.5 Tuir, implicante l’equiparazione della disciplina fiscale relativa alle cessioni a titolo oneroso della piena proprietà degli immobili agli atti che importano la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento. Per la persona fisica, il corrispettivo derivante dalla cessione del diritto di superficie costituisce dunque reddito diverso ex art.81, co.1, lett. b), vecchia numerazione, oggi art.67, del Tuir, qualora si tratta di area fabbricabile. In caso di terreno agricolo, invece, nessuna tassazione, salvo che non siano trascorsi almeno cinque anni dall’acquisto.”.

L’interpretazione dei giudici di legittimità è semplice e chiarissima, la costituzione di un diritto di superficie, in ossequio a quanto previsto dall’art. 9, comma 5 del TUIR, segue la disciplina fiscale applicabile alle cessioni a titolo oneroso. Pertanto, se tale diritto viene costituito su di un terreno agricolo detenuto da più di cinque anni, non genererà l’emersione di alcuna plusvalenza tassabile.

La sentenza in commento è importantissima e pone il freno ad una deriva interpretativa dell’Amministrazione finanziaria tesa, evidentemente, al mero recupero delle imposte in totale violazione dei più basilari principi fiscali del nostro ordinamento.